«Упрощенец». Все о специальном налоговом режиме для малого бизнеса Курбангалеева Оксана

15.4. Командировочные расходы

Состав командировочных расходов, которые можно учесть при расчете единого налога, установлен подп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Формулировка этого подпункта полностью повторяет текст подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Следовательно, состав командировочных расходов, учитываемых при общем режиме налогообложения и при расчете налога на прибыль, один и тот же. В него включаются:

• проезд к месту командировки и обратно;

• наем жилого помещения и оплата дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах;

• суточные (учитываются в пределах норм, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 93);

• оформление виз, паспортов, приглашений и иных аналогичных документов;

• консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда и тому подобные платежи.

Размеры суточных и предельных норм возмещения расходов по найму жилого помещения при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран установлены приказом Минфина России от 02.08.2004 № 64н.

Для признания расходов при упрощенной системе налогообложения требуется выполнение тех же основных принципов, что и при включении расходов в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованны и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

С 1 января 2009 года суточные учитываются в составе расходов полностью, без ограничений.

Расходы на проезд и проживание учитываются при расчете единого налога полностью. Это не относится к расходам на посещение бара, ресторана, фитнес-центра при гостинице и другим аналогичным расходам, которые в целях налогообложения не учитываются.

Если организация или предприниматель, применяющие упрощенную систему налогообложения, поручили купить билеты и забронировать номера в гостинице сторонней организации, то кроме суточных, расходов на проезд и проживание они оплачивают услуги посредника.

Начиная с 01.01.2006 при расчете единого налога организации, применяющие УСН, могут учесть расходы на оплату услуг посредников (подп. 24 п. 1 ст. 236.16 НК РФ).

15.5. Расходы на аудиторские услуги

Согласно подп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ организации и предприниматели, применяющие УСН, имеют право уменьшить доходы на сумму оплаты аудиторских услуг.

Согласно Федеральному закону от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» под аудиторской деятельностью понимается предпринимательская деятельность, которая включает:

1) независимую проверку бухгалтерской и финансовой отчетности организаций и предпринимателей;

2) оказание услуг, сопутствующих аудиту.

В состав сопутствующих аудиту услуг включаются:

• постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

• составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и предпринимателей;

• бухгалтерское, налоговое, управленческое, правовое, экономическое и финансовое консультирование;

• представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным сборам;

• оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественного комплекса, а также предпринимательских рисков;

• разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

• проведение маркетинговых исследований;

• обучение специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Аудиторская деятельность подлежит обязательному лицензированию. Поэтому учесть в составе расходов оплату сопутствующих услуг можно, только если они оказаны аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами, имеющими лицензию на осуществление аудиторской деятельности (письма Минфина России от 31.07.2003 № 04-02-05/3/61 и от 06.07.2005 № 03-11-04/2/15).

15.6. Расходы на бухгалтерские услуги

Хотя организации и предприниматели, применяющие УСН, могут не вести бухгалтерский учет, они должны учитывать основные средства и нематериальные активы по правилам бухгалтерского учета, а также отражать свои доходы и расходы в специальной книге доходов и расходов. Кроме того, они обязаны представлять в налоговые органы декларации по единому налогу. Поэтому без профессионального бухгалтера здесь обойтись сложно.

Однако до 2006 г. эти организации и предприниматели не имели права учесть в составе расходов затраты на оплату бухгалтерских услуг, оказанных сторонней организацией (письма Минфина России от 31.07.2003 № 04-02-05/3/61 и от 22.11.2004 № 03-03-02-04/1/31), так как этот вид расходов не был поименован в ст. 346.16 НК РФ.

В расходы, учитываемые при расчете единого налога, нельзя было включить и стоимость услуг, оказываемых частным бухгалтером на основании гражданско-правового договора. Чтобы обойти это ограничение, необходимо было заключить с бухгалтером трудовой договор.

С 01.01.2006 расходы на бухгалтерские услуги учитываются при расчете единого налога в соответствии с изменениями, внесенными в подп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

15.7. Почтовые и телеграфные расходы

Плательщики единого налога могут уменьшить свои доходы на сумму почтовых, телефонных, телеграфных и других подобных услуг. Иными словами, налоговая база по единому налогу уменьшается на расходы организации по оплате услуг связи (подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Услуга связи определяется как деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений (ст. 2 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ).

Эти расходы принимаются к налоговому учету в том случае, если они экономически обоснованны, направлены на получение дохода и документально подтверждены. Основными документами, подтверждающими оказание услуг связи, являются:

1) договор на предоставление или оказание соответствующих услуг связи;

2) счета за предоставленные или оказанные услуги.

Датой признания таких расходов является последняя из следующих дат (см. письмо Управления ФНС России по г. Москве от 17.06.2005 № 18-11/3/42465):

1) дата оплаты услуг связи;

2) дата счета на оплату фактически предоставленных (оказанных) услуг за соответствующий период времени.

15.8. Расходы на Интернет

Всемирная сеть Интернет активно используется всеми участниками коммерческой деятельности. Переписка с контрагентами по электронной почте, проведение банковских платежей в системе «Банк-клиент» – все это происходит через электронные каналы связи.

Расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и других аналогичных систем) в ст. 346.16 НК РФ не указаны.

По мнению налоговых органов, так как перечень расходов является закрытым, поэтому при расчете единого налога учесть расходы на Интернет организация не вправе (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 17.06.2005 № 18-11/3/42465).

Однако специалисты Минфина России придерживаются прямо противоположной точки зрения. Они считают, что расходы по оплате доступа к Интернету и по обслуживанию адреса электронной почты относятся к расходам по оплате услуг связи (см. письмо Минфина России от 09.12.2004 № 03-03-02-04/1/78). Следовательно, эти расходы можно учесть при расчете единого налога.

К мнению Минфина России прислушались и налоговые органы. В последних своих разъяснениях они признали право организаций, применяющих УСН, включать в состав расходов затраты на оплату любых услуг связи, в том числе спутниковой, факсимильной связи, электронной почты и через Интернет, а также на обслуживание адреса электронной почты (см. письма Минфина России от 27.03.2006 № 03-11-04/2/79, ФНС России от 12.12.2005 № 22-2-14/2223 и Управления ФНС России по г. Москве от 17.04.2006 № 18-12/3/30651, от 12.01.2006 № 18-03/3/994).

Если организация подключается через выделенную линию, то она оплачивает услуги по подключению. Расходы на прокладку выделенной линии не учитываются в составе расходов, так как они не относятся к услугам связи (см. письмо Управления МНС России по г. Москве от 23.09.2003 № 21-09/52278). Однако это мнение является спорным.

Услуга присоединения – это деятельность, которая направлена на удовлетворение потребностей операторов связи в организации взаимодействия сетей электросвязи, при которой становятся возможными установление соединения и передача информации между пользователями сетей электросвязи (ст. 2 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ).

Поэтому некоторые специалисты настаивают на том, что услуги по подключению к Интернету необходимо учитывать в составе расходов как услуги связи (подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Если же выход в сеть осуществляется через модем, то расходы на его приобретение можно включить в стоимость компьютера как основного средства, которая учитывается при расчете единого налога (ст. 346.16 НК РФ).

Расходы в виде абонентской платы, перечисляемой на счет ООО за право сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде через Интернет, могут быть учтены в составе расходов на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи на основании подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (письмо Минфина России от 02.04.2007 № 03-11-04/2/79).

15.9. Рекламные расходы

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и уплачивающие единый налог по ставке 15%, могут включить в состав расходов затраты рекламного характера (подп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» в целях данного Федерального закона под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В частности, в качестве рекламных расходов можно рассматривать плату за распространение наружной рекламы (см. письмо Минфина России от 06.09.2005 № 03-11-04/2/64).

Речь идет о тех ситуациях, когда организация размещает рекламу своей продукции или услуг на каком-либо объекте. В этом случае с собственником имущества, на котором будет размещена реклама, заключается договор о предоставлении площади под рекламную информацию. На основании этого договора рекламодатель может включить затраты в состав своих расходов, уменьшающих налоговую базу по единому налогу.

В составе рекламных расходов организация может учесть затраты на изготовление и рассылку рекламных каталогов и бесплатных журналов, содержащих информацию об услугах, которые оказывает организация (письмо Минфина России от 01.11.2007 № 03-11-04/2/272, от 26.01.2006 № 03-11-04/2/19).

Из норм абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ следует, что расходы, указанные в подп. 20 п. 1 данной статьи, принимаются в порядке, предусмотренном ст. 264 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 03.07.2006 № 18-11/3/57652@).

К расходам организаций на рекламу согласно п. 4 ст. 264 НК РФ относятся:

– расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

– расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

– расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2–4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Следовательно, при расчете единого налога в полном размере могут быть учтены только рекламные расходы, указанные в абз. 2–4 п. 4 ст. 264 НК РФ. Все остальные расходы на рекламу, относящиеся к таковым согласно Закону о рекламе, учитываются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой на основании ст. 249 НК РФ (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 12.10.2007 № 18-11/3/097867@).

При этом при передаче товаров или иных материальных ценностей на рекламные цели датой признания расходов будет являться последняя из следующих дат: дата оплаты товаров (иных материальных ценностей) или дата списания приобретенных товаров (иных материальных ценностей) на рекламные цели.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 данной статьи.

Исчерпывающий перечень расходов организации на рекламу, которые в целях главы 25 НК РФ включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в полном объеме приведен в абз. 2–4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Расходы на создание фильма в нем не упомянуты. Такие расходы являются нормируемыми и признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (письмо Минфина России от 28.10.2008 № 03-03-06/1/608).

15.10. Налоги и сборы

Согласно подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ организации, применяющие УСН, могут учесть в составе расходов суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

По этой статье можно учесть только те налоги и сборы, от уплаты которых организации и предприниматели, применяющие УСН, не освобождены, например: государственную пошлину, транспортный налог, земельный и водный налоги, налог на добычу полезных ископаемых и т.д. (см. письма Минфина России от 06.09.2005 № 03-11– 04/2/64 и Управления МНС России по г. Москве от 30.06.2003 № 21-14/42236).

Сумма единого налога, который организация или предприниматель, применяющие УСН, перечисляют в бюджет, в состав расходов не включается (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

В расходы, учитываемые в целях налогообложения, можно включить только те налоги и сборы, которые перечислены в ст. 13 – 15 НК РФ.

Среди них нет, например, сбора за негативное воздействие на окружающую среду, который установлен Порядком определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденным постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 № 632.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 № 284-О плата за загрязнение окружающей природной среды является неналоговым платежом. Поэтому учесть расходы на оплату этого сбора на основании подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик не вправе (см. письмо Минфина России от 09.07.2004 № 03-03-05/1/70).

Кроме того, при расчете единого налога не учитываются налоги, уплаченные иностранным государствам в связи с внешнеэкономической деятельностью (письмо МНС России от 06.05.2004 № 22-1-14/818).

По мнению налоговых органов, законодательство Российской Федерации о налогах и сборах предусматривает устранение двойного налогообложения только в отношении налога на прибыль организаций. Согласно ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, при налогообложении учитываются в полном объеме по правилам главы 25 НК РФ. Однако суммы налогов, которые уплачены иностранным государствам, можно зачесть в счет уплаты российского налога на прибыль. Для этого необходимо представить в налоговый орган документ, подтверждающий уплату налогов другому государству.

Глава 26.2 НК РФ не содержит подобных норм об устранении двойного налогообложения. Поэтому доходы и расходы от внешнеэкономической деятельности учитываются в общем порядке, установленном ст. 346.15 и 346.16 НК РФ. При этом не имеет значения, где получены доходы – в России или за рубежом.

Подпункт 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ предусматривает включение в состав расходов только налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации. Следовательно, налоги, уплаченные иностранным государствам, не уменьшают доходы, полученные организацией или предпринимателем, применяющими УСН.

Налоги, которые организация перечисляет за предыдущий год, в котором она применяла общий режим налогообложения, в состав расходов при упрощенной системе налогообложения также не включаются.

15.11. Расходы на выплату посреднического вознаграждения

До 2006 г. организации, применяющие УСН, не могли включить в состав своих расходов затраты на выплату посреднического вознаграждения (письмо Минфина России от 24.02.2004 № 04-02-05/2/7).

Такая возможность им представилась после того, как Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ были внесены изменения в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Таким образом, с 1 января 2006 г. расходы на выплату комиссионных и агентских вознаграждений, а также вознаграждений по другим договорам уменьшают налоговую базу по единому налогу (подп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Организации, являющиеся принципалами, при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные доходы на расходы по уплате агентских вознаграждений (письмо Минфина России от 22.04.2009 № 03-11-09/145).

15.12. Расходы на подготовку и переподготовку кадров

Организации, уплачивающие единый налог по ставке 15%, при расчете единого налога могут учесть расходы на подготовку и переподготовку кадров (подп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Указанные расходы уменьшают налоговую базу по единому налогу в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ.

С 1 января 2009 г. организации – плательщики налога на прибыль могут включить в состав прочих расходов не только затраты на профессиональную подготовку и переподготовку работников, но и расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам.

Такие поправки были внесены в подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ.

Следовательно, начиная 1 января 2009 г. организации могут:

– включать в состав прочих расходов плату за обучение работников в средних и высших учебных заведениях, а также в аспирантуре и докторантуре;

– направлять на профессиональную подготовку и переподготовку не только своих сотрудников, но и тех лиц, которые сотрудниками не являются, но готовы ими стать (потенциальные работники).

Кроме того, изменились условия включения расходов на обучение, перечисленные в п. 3 ст. 264 НК РФ.

Во-первых, обязательным условием для включения расходов на обучение, подготовку и переподготовку является наличие договора с образовательным учреждением. В то же время наличие государственной аккредитации теперь не является обязательным.

Во-вторых, организации могут включать в состав прочих расходов плату за обучение, подготовку и переподготовку своих работников и потенциальных сотрудников.

С потенциальными сотрудниками организация должна заключить договор и прописать в нем следующие условия. Не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, физическое лицо обязано заключить трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года.

Если организация оплатила обучение физического лица и заключила с ним трудовой договор, то она обязана хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия договора на обучение и одного года работы физического лица, но не менее четырех лет.

Сумма платы за обучение, профессиональную подготовку или переподготовку включается в состав внереализационных доходов в случае, если:

– по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки физическое лицо не заключило трудовой договор с организацией;

– трудовой договор между физическим лицом и организацией был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия, за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 ТК РФ).

В случае когда с работником, получающим дополнительное к высшему образование, заключен трудовой договор, расходы организации-«упрощенца» на оплату услуг образовательного учреждения могут учитываться при расчете единого налога. Но только при наличии заключенного договора с образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию (письмо Минфина России от 23.03.2009 № 03-11-06/2/48).

Расходы на получение аттестата профессионального бухгалтера или аудитора складываются из двух частей:

– оплаты стоимости обучения;

– оплаты сбора за участие в квалификационном экзамене, по результатам которого выдается аттестат.

Что касается платы за обучения, то она полностью учитывается при расчете единого налога в составе расходов на подготовку и переподготовку кадров.

Сбор, который организация перечисляет за проведение квалификационного экзамена работника на счет аттестационной комиссии Института профессиональных бухгалтеров России (ИПБР), при расчете налоговой базы по единому налогу не учитывается.

Налоговое законодательство запрещает учитывать при расчете налога на прибыль, а следовательно, и при расчете единого налога расходы организации, которые непосредственно не относятся к образовательному процессу (п. 3 ст. 264 НК РФ). Речь идет о следующих видах расходов:

1) на содержание образовательных учреждений или оказание им бесплатных услуг;

2) связанных с организацией развлечения, отдыха или лечения.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

Налоговое законодательство запрещает учитывать при расчете налога на прибыль расходы предприятия, связанные:

• с организацией развлечения, отдыха или лечения;

• с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг;

• с оплатой обучения в высших и средних учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.

В то же время в состав расходов на оплату труда на основании ст. 255 ТК РФ при наличии справки-вызова от образовательного учреждения можно включить некоторые выплаты, связанные с обучением работника в начальном, среднем или высшем учебном заведении, а именно:

• оплату дополнительного учебного отпуска;

• расходы на проезд к месту учебы и обратно;

• среднюю заработную плату, выплачиваемую за время освобождения от работы в связи с сокращенной рабочей неделей.

Все указанные расходы уменьшают налогооблагаемые доходы организации.

В связи с тем что перечень расходов, указанных в ст. 346.16 НК РФ, является закрытым и расходы на выплату суточных работнику, проходящему обучение, а также оплата его проживания по месту учебы в нем не поименованы, указанные расходы не учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу (письмо Минфина России от 23.03.2009 № 03-11-06/2/48).

15.13. Отрицательная курсовая разница

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на основании подп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ вправе уменьшать полученные доходы, в частности, на расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России (письмо Минфина России от 19.03.2009 № 03-11-06/2/44).

Имущество в виде валютных ценностей следует пересчитывать в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом или на последний день отчетного (налогового) периода (письма Минфина России от 08.10.2009 № 03-11-06/2/205, от 14.05.2009 № 03-11-06/2/90, от 11.03.2009 № 03-11-06/2/36, от 29.01.2009 № 03-11-06/2/11, от 19.08.2008 № 03-11-04/2/120, от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81, Управления ФНС России по г. Москве от 23.04.2007 № 18-11/3/037127, от 06.10.2006 № 18-12/88135).

В случае продажи иностранной валюты возникают курсовые разницы. В том случае, если курс, по которому организация продает валюту, меньше официального курса, установленного ЦБ РФ, возникает отрицательная разница. Организация, применяющая УСН, может включить отрицательную курсовую разницу в состав расходов, учитываемых при расчете единого налога на основании подп. 34 п. 1. ст. 346.16 НКРФ.

Пример

ООО «Крот» применяет УСН с 01.01.2008. В качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. Так как ООО «Крот» выплачивает дивиденды учредителям, оно продолжает вести бухгалтерский учет.

09.07.2008 на транзитный валютный счет ООО «Крот» поступила экспортная выручка в размере 100 000 долл. США. Банку было поручено продать 50% выручки. 10.07.2008 валюта была списана с транзитного валютного счета организации.

11.07.2008 валюта была продана по курсу 24,2 руб./долл. США. Вознаграждение банка составило 9000 руб. В этот же день оставшаяся часть валютной выручки была зачислена на текущий валютный счет. Курс Банка России составил:

– на 09.07.2008 – 24,36 руб./долл. США;

– на 10.07.2008 – 24,42 руб./долл. США;

– на 11.07.2008 – 24,76 руб./долл. США.

В бухгалтерском учете ООО «Крот» были сделаны такие проводки:

09.07.2008

Д 52-3 – К 62 – 2436 000 руб. (100 000 долл. США х 24,36 руб./ долл. США) – поступила выручка на транзитный валютный счет; в книге учета доходов и расходов отражаются доходы;

10.07.2008

Д 52-3 – К 91-1 – 6000 руб. (100 000 долл. США х (24,42 руб./ долл. США – 24,36 руб./ долл. США)) – отражена положительная курсовая разница по транзитному валютному счету на дату списания валютных средств;

Д 57 – К 52-3 – 1 221 000 руб. (50 000 долл. США х 24,42 руб./ долл. США) – списана валюта для обязательной продажи;

11.07.2008

Д 51 – К 91-1 – 1 210 000 руб. (50 000 долл. США х 24,2 руб./ долл. США) – зачислены на расчетный счет средства, полученные от продажи части экспортной выручки;

Д 91-2 – К 51 – 9000 руб. – списано вознаграждение банка за продажу валюты;

Д 91-2 – К 57 – 1 238 000 руб. (50 000 долл. США х 24,76 руб./ долл. США) – списана проданная валюта;

Д 57 – К 91-1 – 17 000 руб. (50 000 долл. США х (24,76 руб./ долл. США – 24,42 руб./ долл. США) – отражена положительная курсовая разница, возникшая вследствие изменения курса валюты;

Д 52-1 – К 52-3 – 1 238 000 руб. (50 000 долл. США х 24,76 руб./ долл. США) – зачислена на текущий валютный счет часть экспортной выручки;

Д 52-3 – К 91-1 – 17 000 руб. (50 000 долл. США х (24,76 руб./ долл. США х 24,42 руб./ долл. США) – отражена положительная курсовая разница на дату списания валютных средств.

Таким образом, в состав расходов ООО «Крот» включается оплата услуг банка по продаже иностранной валюты в размере 9000 руб., а в состав доходов – положительная курсовая разница в размере 40 000 руб. (6000 руб. + 17 000 руб. + 17 000 руб.).

Отрицательную разницу, которая возникла между курсом продажи валюты и официальным курсом Банка России, в размере 28 000 руб. (1 238 000 руб. – 1 210 000 руб.) ООО «Крот» учитывает в составе своих расходов.

15.14. Вывоз мусора

С 1 января 2008 г. расходы на оплату услуг по вывозу крупногабаритного мусора и твердых бытовых отходов предусмотрены в закрытом перечне расходов (подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Данные изменения вступили в силу с 1 января 2008 г. (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ).

До 2008 г. расходы на вывоз твердых бытовых отходов не были указаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Поэтому специалисты Минфина России и налоговые органы не разрешали налогоплательщикам их учитывать (см. письма Минфина России от 10.01.2006 № 03-11-04/2/1 и от 16.08.2005 № 03-11-04/2/49 и ФНС России от 24.02.2005 № 22-1-11/247@).

Суды в этой ситуации занимали противоположную позицию, указывая в своих решениях, что затраты на вывоз твердых бытовых отходов могут учитываться как материальные расходы (см. постановления ФАС Уральского округа от 11.01.2007 № Ф09-11283/06-С3, Поволжского округа от 17.10.2006 № А65-2926/2006-СА2-9 и от 29.03.2006 № А65-25615/05-СА2-9, Северо-Западного округа от 29.07.2005 № А56-23975/04).