Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации Заббарова Ольга

21. Какой характер должны иметь «Расходы на целевые мероприятия» формы № 6?

22. Расшифруйте состав начислений во внебюджетные фонды, которые следует включать в показатель «Расходы, связанные с оплатой труда (включая начисления)» формы № 6.

23. Какие виды расходов организации на выплаты социального характера включаются в состав статьи «Выплаты, не связанные с оплатой труда» формы № 6?

24. Какие виды расходов организации приводятся по статье 350 «Прочие» формы № 6?

25. Как рассчитывается показатель «Остаток средств на конец периода» формы № 6?

26. Каково назначение пояснительной записки к бухгалтерской отчетности?

27. Какие подходы возможны при формировании разделов пояснительной записки?

28. Перечислите общие сведения об организации и собственниках, приводимые в пояснительной записке.

29. Какие сведения об учетной политике организации должны раскрываться в пояснительной записке?

30. Что понимается под расшифровкой существенных агрегированных показателей бухгалтерской отчетности?

31. Какая обязательная для всех организаций информация раскрывается в пояснительной записке?

32. Какая информация об операциях в иностранной валюте подлежит раскрытию в пояснительной записке?

33. Какая информация о доходах и расходах организации должна содержаться в пояснительной записке?

34. Какую информацию об исчислении показателей в нетто-оценке должна содержать пояснительная записка?

35. Следует ли приводить в пояснительной записке информацию о связанных сторонах?

36. Каким положением по бухгалтерскому учету следует руководствоваться при формировании информации по сегментам деятельности организации?

37. Сформулируйте требования к представлению информации в аналитической части пояснительной записки.

38. Какие данные можно отнести к информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности?

Тесты

1. При раскрытии организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации о принадлежащих ей активах в качестве основных средств приводятся раздельно данные:

а) об остаточной стоимости этих активов;

б) о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и суммах начисленной амортизации;

в) о стоимости реконструируемых, модернизированных основных средств и суммах начисленной амортизации по этим группам.

2. При раскрытии организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся:

а) в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота;

б) в целом по организации с учетом внутрихозяйственного оборота;

в) как в целом по организации, так и по каждому обособленному подразделению без учета внутрихозяйственного оборота.

3. Начиная с отчетности 2003 г. из формы № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» исключена информация:

а) о дебиторской и кредиторской задолженности;

б) о финансовых вложениях;

в) о социальных показателях.

4. Начиная с отчетности 2003 г. в форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» приводится информация:

а) о государственной помощи;

б) об НМА;

в) о финансовых вложениях.

5. Некоммерческие организации представляют в форме № 6 «Отчет о целевом использовании полученных средств» данные:

а) по неосновной (уставной) деятельности – об остатках средств, ранее поступивших в качестве вступительных, членских, добровольных и прочих взносов, их расходовании и остатках на конец года;

б) по основной (уставной) деятельности – об остатках средств, ранее поступивших в качестве вступительных, членских, добровольных и прочих взносов, их расходовании и остатках на конец года;

в) о размере доходов и расходов организации за отчетный период.

6. Возможно ли отражение остатка расходов некоммерческой организации по статье актива бухгалтерского баланса «Прочие оборотные активы»:

а) возможно в случае, если расходы превысили величину поступивших целевых средств;

б) возможно в любых случаях;

в) невозможно.

7. В каких случаях в форму № 6 «Отчет о целевом использовании полученных средств» вводятся дополнительные статьи с необходимыми расшифровками:

а) дополнительные показатели не вводятся;

б) возможно введение любых дополнительных показателей;

в) если имеются существенные виды доходов и расходов, строки для которых в образце формы № 6 не предусмотрены.

8. Под суммой выручки от предпринимательской деятельности некоммерческой организации понимают:

а) кредитовый оборот по счету 90 «Продажи» за отчетный период;

б) разницу между кредитовым оборотом по субсчету 1 «Выручка» счета 90 «Продажи» и дебетовыми оборотами по субсчетам 3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы» счета 90, если организация ведет учет по счету 90 по этим субсчетам;

в) выручку от предпринимательской деятельности и прочие поступления.

9. Доходы от реализации ценных бумаг и долей участия в капитале хозяйственных обществ нужно отражать в форме № 6 по статье:

а) «Доходы от предпринимательской деятельности организации»;

б) «Прочие»;

в) «Добровольные взносы».

10. По статье «Прочие» формы № 6 «Отчет о целевом использовании полученных средств» не нужно отражать:

а) фактически поступившие суммы грантов;

б) доходы от участия в товариществе на вере;

в) суммы положительных курсовых разниц.

11. К расходам на содержание аппарата управления не относят:

а) денежные компенсации за неиспользованный отпуск;

б) проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств;

в) стоимость выданной спецодежды.

12. При оценке финансового состояния организации на краткосрочную перспективу в пояснительной записке следует привести показатели:

а) оценки удовлетворительности структуры баланса;

б) структуры источников средств;

в) динамики инвестиций за предыдущие годы.

13. В пояснительной записке могут быть приведены:

а) оценка финансового положения организации и финансовых результатов деятельности организации за отчетный период;

б) решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности;

в) оценка деловой активности организации.

14. В составе годовой бухгалтерской отчетности пояснительную записку могут не представлять:

а) некоммерческие организации;

б) субъекты малого предпринимательства, которые не должны проводить ежегодную обязательную аудиторскую проверку;

в) субъекты малого предпринимательства, которые должны проводить ежегодную обязательную аудиторскую проверку.

15. В бухгалтерской отчетности организации обязательному раскрытию подлежит следующая информация об МПЗ:

а) о стоимости морально устаревших МПЗ;

б) о доле МПЗ, используемых во вспомогательных производствах;

в) о способах оценки МПЗ по группам.

16. Пояснительная записка – это:

а) отдельная форма бухгалтерской отчетности;

б) важнейшая составная часть бухгалтерской отчетности;

в) информация по сегментам деятельности организации.

17. В пояснительной записке раскрывается информация:

а) об учетной политике организации;

б) об изменениях капитала организации;

в) только о текущей деятельности организации.

18. Информация по сегментам может быть представлена:

а) только в пояснительной записке;

б) только в отдельной форме отчетности;

в) в отдельной форме отчетности, или в формах бухгалтерской отчетности, или в пояснительной записке.

Глава 7 Искажения в бухгалтерской (финансовой) отчетности, способы их выявления

Цель – изучить классификацию возможных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности и применяемые в учетной и аудиторской практике способы выявления ошибок в бухгалтерском учете, а также порядок исправления бухгалтерских ошибок.

В результате изучения главы 7 будут получены знания:

• о применяемой в аудиторской практике классификации возможных искажений бухгалтерской отчетности;

• о видах и возможных преднамеренных искажениях в ведении учета и составлении бухгалтерской отчетности;

• о происхождении искажений бухгалтерской отчетности и возможных способах выявления искажений;

• о требованиях нормативных документов по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности к порядку исправления выявленных ошибок в зависимости от периода их обнаружения.

7.1. Виды искажений бухгалтерской отчетности

Искажение (ошибка) в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности означает неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности из-за нарушения установленных правил организации и ведения бухгалтерского учета, а также формирования показателей бухгалтерской отчетности. Различают два вида искажений: преднамеренные и непреднамеренные.

Преднамеренное искажение данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности является результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала организации. Они совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

Непреднамеренное искажение данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала организации. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в отношении полноты учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, неправильной оценки наличия и состояния имущества.

Искажения бухгалтерской отчетности могут быть:

• существенными , способными повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности в столь сильной степени, что квалифицированный пользователь бухгалтерской отчетности может сделать на основе такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения;

• несущественными , не способными повлиять на решения пользователей бухгалтерской отчетности.

Ошибки могут носить случайный или систематический характер.

Случайные ошибки , как правило, встречаются в производственно-коммерческой деятельности и отражаются в учете только один раз.

Систематические ошибки возникают в том случае, когда определенный тип хозяйственной операции регулярно отражается с отступлением от общепринятой методики. Такие ошибки направленно искажают финансовую отчетность.

В любом случае система внутреннего контроля организации должна своевременно выявлять и устранять любые ошибки в ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской отчетности организации. В случае преднамеренного искажения его выявление, как правило, затрудняют действия заинтересованных лиц.

Рассмотрим возможные преднамеренные искажения в ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской отчетности. К ним относятся:

• манипуляция учетными записями – умышленное использование неправильных бухгалтерских проводок или сторнировочных записей в целях искажения данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;

• фальсификация бухгалтерских документов и записей – оформление заведомо ложных неправильных или фальшивых документов и записей на счетах бухгалтерского учета, искажающих показатели бухгалтерской отчетности;

• уничтожение результатов хозяйственных операций – сторнировочные записи, аналогичные по содержанию и суммам основным бухгалтерским проводкам;

• неадекватные записи в учете – отражение финансовой информации в системе счетов в неполном объеме;

• необычные операции – разовые сделки и хозяйственные операции регулирующего или вынужденного характера, платежи за работы и услуги, которые представляются излишними или чрезмерными.

Перечисленные виды умышленных искажений предполагают ответственность за их совершение как гражданскую, так и административную, а в особых ситуациях – уголовную.

Персонал проверяемого экономического субъекта, в том числе его руководство, несет ответственность:

• за возникновение непреднамеренных и преднамеренных искажений бухгалтерской отчетности;

• за непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений;

• за неустранение или несвоевременное устранение последствий искажений.

7.2. Способы выявления искажений в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности

Способы выявления искажений зависят от их происхождения. При этом различают ошибки:

• в полноте учета;

• в обоснованности;

• в бухгалтерских записях;

• в периодизации;

• в оценке активов, пассивов и финансовых результатов;

• в представлении информации.

Данная классификация служит основой для выбора способов выявления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации.

Ошибки в полноте учета представляют собой неотражение фактов хозяйственной деятельности, что приводит к занижению статей отчетности. Например, операцию поступления от поставщика товара, приобретенного по договору поставки, организация не отразила на счетах бухгалтерского учета, так как по договору оплата товара должна была производиться после его реализации. Вместе с тем право собственности на этот товар по договору было получено в момент его приемки.

Такие ошибки часто совершаются вследствие незнания или неверного применения правил ведения бухгалтерского учета: бухгалтер, зная о факте хозяйственной жизни, не считает нужным отражать его в учете.

Ошибки в полноте учета могут возникать и вследствие действий руководства организации, которое стремится скрыть отдельные операции: не приходовать часть денежной выручки или товаров в целях уклонения от уплаты налогов и сборов или не создавать резервы на покрытие убытков в целях приукрашивания финансового положения организации и т. д. Обнаружить ошибки в полноте учета сложно, так как учетная информация не содержит данных о неучтенных операциях организации. Подобные ошибки способны выявлять налоговые инспекторы или внешние аудиторы. Для выявления ошибок в полноте учета изучаются особенности организации системы учета и контроля организации, внеучетная информация, подтверждения от контрагентов организации.

Методами выявления ошибок в полноте учета служат:

• инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами организации;

• получение подтверждений от партнеров организации;

• инспектирование от документа к счету, например путем выборки отгрузочных документов и проверки полноты их отражения по кредиту счета продаж;

• сравнение с нефинансовой информацией.

Ошибки в обоснованности. Каждая учетная запись должна иметь законодательное подтверждение и, кроме того, должна быть основана на данных первичных документов.

Ошибки в бухгалтерских записях состоят в отражении хозяйственных операций в неправильных суммах. Они могут приводить как к занижению, так и к завышению оценки статей отчетности. Как правило, ошибки в бухгалтерских записях носят случайный характер. В современных условиях могут возникать на основе ошибок при вводе данных в систему компьютерной обработки. На наличие таких ошибок проверяются все счета бухгалтерского учета путем сверки данных первичных документов и машинограмм по соответствующим счетам учета.

Ошибки в периодизации предполагают отражение фактов хозяйственной деятельности не в том учетном периоде, к которому эти факты относятся.

Существуют два рода ошибок в периодизации:

1) раннее закрытие – закрытие счетов до отчетной даты и отражение операции отчетного года на счетах следующего года;

2) позднее закрытие – закрытие счетов после отчетной даты и отражение операции будущего года на счетах отчетного года.

Примером раннего закрытия является отражение оплаченного в январе счета за работу, выполненную в декабре, в издержках января. Примером позднего закрытия является отражение в декабре счета, полученного от подрядчика за работы, которые были выполнены в январе.

Ошибки в периодизации ведут к занижению показателей (раннее закрытие) либо к завышению показателей бухгалтерской отчетности (позднее закрытие). Под датой закрытия понимается отчетная дата. Ошибки в периодизации, как правило, связаны с окончанием календарного года. По влиянию на отчетность их можно отнести к ошибкам в полноте учета (раннее закрытие) или к ошибкам в обоснованности (позднее закрытие). Методами выявления ошибок в периодизации служат:

• инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами организации;

• получение подтверждений от партнеров организации;

• инспектирование – проверка записей, документов или материальных активов.

При выявлении ошибок в периодизации следует помнить, что неучтенные факты находят свое отражение в учетных регистрах, хотя и другого учетного периода, поэтому для поиска таких ошибок не нужно прибегать к привлечению неучетной информации.

Ошибки в оценке активов, пассивов и финансовых результатов – это их неверная оценка и переоценка в нарушение способов, установленных учетной политикой организации. К таким ошибкам следует отнести: неправильную переоценку основных средств, несвоевременное списание безнадежной дебиторской задолженности, ошибки в оценке внеоборотных и оборотных активов, незавершенного производства и т. д. Ошибки в оценке активов могут как занижать, так и завышать показатели отчетности. Следовательно, на наличие таких ошибок нужно проверять как активы, так и пассивы организации.

Способом выявления подобных ошибок являются процедуры инспектирования:

• от регистра бухгалтерского учета к факту хозяйственной деятельности путем сравнения учетных записей. Это позволяет подтвердить правильность оценки актива либо выявить ошибку;

• от факта хозяйственной деятельности к регистру учета, когда по каждому проверяемому объекту учета подбирают первичные документы, затем изучают договоры поставки, проверяют обоснованность оценки актива или обязательства, а затем правильность отражения в регистрах объектов учета.

Ошибки в представлении информации – это неверное отражение или раскрытие фактов хозяйственной деятельности организации в бухгалтерской отчетности. К ним можно отнести:

• взаимное сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности;

• отражение задолженности поставщикам по статье «Прочие дебиторы»;

• отсутствие раскрытия информации:

• о связанных сторонах;

• о государственной помощи,

• о прекращаемой деятельности и т. п.

Способом выявления ошибок в представлении информации является дезагрегирование показателей отчетности путем подразделения статей отчетности на счета бухгалтерского учета, счета хозяйственных операций, совершение которых послужило основанием для отражения операций в учете. Такой подход позволяет установить ошибки в представлении информации в бухгалтерской отчетности.

К приемам проверки полноты и правильности записей по счетам бухгалтерского учета следует отнести:

• сличение оборотов по каждому счету с итогами документов, послуживших основанием для записей, на предмет определения полноты и правильности этих оборотов;

• сравнение оборотов и остатков по всем счетам синтетического учета;

• сверка оборотов и остатков или только остатков по каждому синтетическому счету с соответствующими показателями аналитического учета.

Для этого оборотно-сальдовые ведомости либо составляются только по синтетическим счетам учета, либо дополняются оборотными ведомостями по аналитическим счетам к каждому синтетическому счету.

Проверка учетных записей на синтетических счетах осуществляется по итогам оборотно-сальдовых ведомостей. При этом:

• сальдо на начало периода по дебету счетов должно быть равно сальдо на начало отчетного периода по кредиту счетов бухгалтерского учета;

• обороты за период по дебету должны быть равны оборотам за период по кредиту;

• сальдо на конец периода по дебету счетов должно быть равно сальдо на конец отчетного периода по кредиту счетов бухгалтерского учета.

Отсутствие равенства в какой-либо из названных пар указывает на ошибку в записях или в подсчете записей по счетам.

Равенство остатков и оборотов свидетельствует о правильности записей на счетах бухгалтерского учета.

7.3. Порядок исправления выявленных ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

Исправлять ошибки в бухгалтерском учете нужно в том периоде, в котором они обнаружены (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). Это касается ошибок, допущенных и в текущем, и в прошлом году. Особое правило предусмотрено для случаев, когда ошибка отчетного периода обнаружена по окончании года, но до утверждения бухгалтерской отчетности за него. Тогда исправления вносятся записями декабря отчетного года.

Если в результате были неверно исчислены налоги, организации потребуется сдать исправительные декларации за тот период, в котором допущены ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ). При занижении налоговой базы нужно будет, кроме того, доплатить налог и пени. Главное – успеть сделать это до того, как ошибку обнаружат налоговые органы или станет известно о назначении выездной налоговой проверки. В этом случае налоговая ответственность организации не грозит (п. 4 ст. 81 НК РФ).

Исправление возможно:

• корректурным способом;

• способом дополнительных записей;

• способом сторнировочных бухгалтерских записей.

Сущность корректурного способа заключается в зачеркивании ошибочной записи и в случае необходимости в написании правильного текста или суммы. Исправление должно быть подтверждено подписью ответственного лица. Этот способ применяется тогда, когда ошибка сделана в одном регистре и обнаружена до подсчета итогов, следовательно, до их перенесения в Главную книгу.

Способ дополнительных записей применяется тогда, когда фактически разнесенная в учетные регистры сумма меньше правильной. На эту разницу делается дополнительная проводка. Способ используется тогда, когда ошибка повторяется в нескольких учетных регистрах или выявлена после подсчета итогов в регистрах или Главной книге.

Способ сторнировочных бухгалтерских записей применяется в следующих случаях:

• если в регистрах записана большая, чем следовало, сумма;

• если составлена и разнесена по счетам ошибочная бухгалтерская запись.

При использовании таких способов исправления ошибок, как дополнительная запись и сторнировочная запись, составляется бухгалтерская справка об исправительных проводках, на основе которой исправляют ошибку во всех регистрах учета и корректируют показатели отчетности.

Бухгалтерская справка об исправительных проводках составляется при выявлении фактов неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. В этой справке фиксируют факт неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета и, кроме того, обосновывают необходимость произведенных в учетных регистрах исправительных записей. Такая справка в данном случае исполняет роль первичного документа, на основании которого осуществляют записи в учетных регистрах.

Бухгалтерская справка об исправительных проводках должна соответствовать требованиям, предъявляемым к первичным документам (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации), и содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа (бухгалтерская справка);

• дату составления;

• содержание операции (подробное описание неправильно отраженной операции, содержание неверно произведенной записи, обоснование причин неверной записи и способа ее исправления на счетах бухгалтерского учета, содержание исправительной записи);

• измерители операции (в денежном и при исправлении записей об операциях, связанных с движением товарно-материальных ценностей, – натуральном выражении);

• наименование должностей лиц, ответственных за бухгалтерский учет данной операции (главный бухгалтер, бухгалтер);

• личные подписи должностных лиц и их расшифровки.

В случае установления ошибок прошлых лет исправления в бухгалтерскую отчетность прошлых лет не вносятся. Исправление выявленных искажений в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности производится в году их обнаружения. Исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности подтверждаются подписью ответственных лиц с указанием даты исправления.

Исправительные записи в бухгалтерском учете осуществляются одним из двух способов:

1) неправильно сделанная в предыдущем периоде бухгалтерская запись сторнируется и производится правильная запись;

2) производится дополнительная запись на сумму, не отраженную на счетах бухгалтерского учета.

Исправление ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, регулируется п. 1 ст. 54 НК РФ. Если допущена ошибка по расчетам, относящимся к прошлым отчетным периодам, то перерасчет выполняется в периоде совершения ошибок. Однако, если конкретный период установить невозможно, уточняются обязательства того отчетного периода, в котором допущено искажение, причем обязательства могут уточняться как в ту, так и в другую сторону.

Контрольные вопросы и задания

1. Назовите основные виды искажений бухгалтерской отчетности.