Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации Заббарова Ольга

По окончании финансового года заключительными записями декабря сумма чистой прибыли (убытка), выявленная путем сопоставления оборота по дебету и оборота по кредиту на счете 99 «Прибыли и убытки», переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыть (непокрытый убыток)».

Сумма чистой прибыли списывается проводкой:

Дебет счета 99 – Кредит счета 84 – списана сумма чистой (нераспределенной) прибыли отчетного года, которая отражается в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Сумма чистого убытка отчетного года отражается проводкой:

Дебет счета 84 – Кредит счета 99 – списана сумма убытка отчетного года.

В следующем за отчетным году на основании решения общего собрания акционеров (участников) организации проводится распределение чистой прибыли, которая может быть направлена на выплату дивидендов акционерам и учредителям, возмещение убытков предыдущих отчетных периодов, отчисление средств в резервные фонды организации и другие цели.

В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основе бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по установленным правилам.

Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

Остаток нераспределенной прибыли показывается в балансе по статье «Нераспределенная прибыль отчетного года».

Показатель формы № 2 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ и услуг» является налогооблагаемой базой и используется при расчете НДС.

Показатели формы № 2 используются налоговыми органами при проведении камеральных и документальных проверок налоговых деклараций и связывают воедино большинство налоговых деклараций и бухгалтерскую (финансовую) отчетность организации.

Данные отчета о прибылях и убытках используются при расчете ряда финансовых коэффициентов, характеризующих деловую активность и доходность организации. Для оценки деловой активности при расчете коэффициентов оборачиваемости используют показатель выручки (нетто) от продажи продукции. При оценке доходности используются показатели: «прибыль (убыток) от продаж», «прибыль (убыток) до налогообложения», «чистая прибыль (убыток) отчетного периода». Сопоставление активов организации с прибылью позволяет установить фактическую доходность от вложений в целом, а также в связи с усилиями коллектива организации или третьих лиц.

Использование информации формы № 2 позволяет всем заинтересованным пользователям судить об эффективности деятельности данной организации и рисках, связанных с вложениями в ее активы.

Отчет о прибылях и убытках

Контрольные вопросы и задания

1. Какие методологические допущения применяются при составлении отчета о прибылях и убытках?

2. Каковы значение и функции отчета о прибылях и убытках?

3. Назовите варианты составления отчета о прибылях и убытках.

4. Назовите формы отчета о прибылях и убытках, их преимущества и недостатки.

5. Раскройте понятие «доходы организации».

6. Раскройте понятие «расходы организации».

7. Дайте определение прибыли организации в разных трактовках.

8. Дайте определение выручки от продажи товаров согласно ПБУ 9/99.

9. Дайте определение себестоимости продукции согласно ПБУ 10/99.

10. Дайте определение себестоимости продажи согласно ПБУ 10/99.

11. Раскройте содержание отчета о прибылях и убытках.

12. Раскройте особенности формирования и отражения в отчетности чистой (нераспределенной) прибыли отчетного периода.

13. Каковы основные направления использования информации, содержащейся в отчете о прибылях и убытках?

Тесты

1. Прибыль (убыток) до налогообложения слагается из следующих показателей:

а) прибыль (убыток) от продажи плюс прочие доходы;

б) прибыль (убыток) от продажи минус прочие расходы;

в) прибыль (убыток) от продажи плюс прочие доходы и минус прочие расходы.

2. Справочно к форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» раскрываются сведения:

а) о курсовых разницах по операциям с иностранной валютой;

б) о суммах дивидендов, приходящихся на одну акцию предприятия;

в) о составе чрезвычайных доходов и расходов.

3. Информация, необходимая для формирования показателя «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг», отражается на счетах записью:

а) Дебет счета 50 – Кредит счета 91; Дебет счета 91 – Кредит счета 76;

б) Дебет счета 62 – Кредит счета 90; Дебет счета 90 – Кредит счета 68;

в) Дебет счета 76 – Кредит счета 90.

4. Затраты на проданную в отчетном периоде продукцию, работы, услуги отражаются на счетах записью:

а) Дебет счета 90 – Кредит счета 40;

б) Дебет счета 43 – Кредит счета 90;

в) Дебет счета 90 – Кредит счетов 20, 40,41, 43, 45.

5. Показатель «Коммерческие расходы» – это:

а) издержки обращения;

б) расходы на рекламу продукции и доставку продукции до станции отправления;

в) затраты, связанные со сбытом продукции, и издержки обращения.

6. Расчет финансового результата деятельности организации в бухгалтерском учете базируется:

а) на соблюдении правила временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

б) на непрерывности деятельности организации;

в) на сопоставимости прогнозных и учетных показателей.

7 Комиссионное вознаграждение банку за услугу, связанную с продажей иностранной валюты, отражается по статье отчета:

а) «Проценты к уплате»;

б) «Прочие расходы»;

в) «Проценты к получению».

8. Не являются прочими доходами:

а) курсовые разницы;

б) поступления от продажи основных средств;

в) поступления от продажи товаров народного потребления.

9. Не являются прочими расходами:

а) расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

б) судебные издержки;

в) коммерческие расходы.

Глава 4 Отчет об изменениях капитала

Цель – изучить роль информации о собственном капитале организации для внешних и внутренних пользователей; функции и структуру отчета об изменениях капитала; технику составления формы № 3 «Отчет об изменениях капитала».

В результате изучения главы 4 будут получены знания:

• о значении и целевой направленности отчета об изменениях капитала в современной экономике;

• о структуре и функциях отчета об изменениях капитала;

• о порядке формирования показателей этого отчета.

4.1. Целевое назначение и содержание отчета об изменениях капитала

Отчет об изменениях капитала относится к пояснениям к бухгалтерской отчетности и представляет собой отдельную форму бухгалтерской отчетности – форму № 3. Выделение показателей собственного капитала организации и сведений о прочих фондах и резервах в отдельную форму отчетности связано с важностью информации для разных пользователей о состоянии и движении составных частей собственного капитала организации. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать дополнительные данные об изменениях в капитале организации.

Структура собственного капитала коммерческой организации представлена на схеме (с. 123).

Основной (акционерный) капитал – это уставный капитал коммерческой организации, который по решению собственников (общего собрания акционеров участников) может увеличиваться и уменьшаться, но не менее минимального размера, предусмотренного законодательством.

Структура собственного капитала коммерческой организации

Дополнительно оплаченный капитал (эмиссионный доход) – это превышение стоимости выпуска акций над их номинальной стоимостью.

Дополнительный неоплаченный капитал от переоценки инвестиций и основных средств – это превышение переоцененной стоимости инвестиций и основных средств над их первоначальной стоимостью.

Резервный капитал – часть средств коммерческой организации, образуемая за счет отчислений от нераспределенной прибыли. Резервный капитал используется для покрытия убытков и в отдельных случаях для выплаты дивидендов, когда прибыли отчетного периода недостаточно.

Нераспределенная прибыль – одна из составных частей собственного капитала. Это величина реинвестированной прибыли организации с момента ее создания за вычетом различных убытков, выплат по дивидендам и прибыли, трансформированной в авансированный капитал.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» требует от хозяйственных товариществ и обществ представлять в отчете следующие данные:

• о величине капитала на начало отчетного периода;

• об увеличении капитала с выделением раздельно увеличения за счет: дополнительного выпуска акций, переоценки имущества, прироста имущества, реорганизации юридического лица (слияние, присоединение), доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала;

• об уменьшении капитала с выделением раздельно уменьшения номинала акций за счет: уменьшения номинала акций, уменьшения количества акций, реорганизации юридического лица (разделение, выделение), расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала;

• о величине капитала на конец отчетного периода.

Отчет состоит из двух разделов:

I. «Изменения капитала»;

II. «Резервы».

В разделе I «Изменения капитала» отражаются наличие и движение всех составляющих собственного капитала организации: уставного (складочного) капитала, добавочного капитала, резервного фонда, нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Данные приводятся за два года – отчетный и предыдущий. Например, при заполнении отчета за 2008 г. нужно показать остатки составляющих собственного капитала на 31 декабря 2006 г., на 1 января и на 31 декабря 2007 г., на 1 января и на 31 декабря 2008 г.

Структура таблицы раздела I «Изменения капитала» позволяет увидеть, за счет каких факторов или источников меняется величина уставного, добавочного и резервного капитала, а также нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

В частности, на размер уставного капитала могут повлиять:

• дополнительный выпуск акций или уменьшение их количества;

• увеличение или уменьшение вкладов или номинальной стоимости акций;

• аннулирование собственных акций акционерным обществом;

• реорганизация предприятия.

Размер добавочного капитала может измениться в результате:

• пересчета иностранных валют в случае взноса в уставный капитал в иностранной валюте иностранным учредителем;

• получения эмиссионного дохода;

• направления средств добавочного капитала на увеличение уставного капитала;

• направления средств добавочного капитала на погашение убытка, выявленного по результатам работы организации за год;

• реорганизации предприятия.

Резервный капитал может возрасти за счет отчислений от прибыли либо сократиться за счет погашения убытка, выявленного по результатам работы организации за год. Кроме того, часть резервного капитала может быть направлена на выплату процентов по облигациям, эмитированным акционерным обществом.

Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) зависит:

• от финансовых результатов отчетного года;

• от размера выплаченных дивидендов;

• от отчислений в резервный фонд;

• от последствий реорганизации предприятия;

• от величины уценки ранее не переоцененных объектов основных средств организации.

Кроме того, размеры капитала, отраженные во вступительном сальдо на 1 января отчетного года, могут отличаться от размеров, которые зафиксированы в заключительном сальдо на 31 декабря предыдущего года. Это произойдет в двух случаях:

1) при переоценке основных средств;

2) при внесении изменений в учетную политику организации.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» один раз в год (на начало отчетного года) организация имеет право переоценивать объекты основных средств. Причем если решение о переоценке принято, то в дальнейшем эту процедуру нужно будет проводить ежегодно.

Переоценка проводится либо путем индексации стоимости основных средств, либо методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Предприятие вправе проводить оценку объектов как самостоятельно, так и с помощью привлеченных экспертов. Если в результате переоценки стоимость основных средств изменилась, то разница отражается по счету 83 «Добавочный капитал», а в случаях уценки объекта, который ранее не дооценивался, – на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Согласно ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» учетная политика организации может меняться в следующих случаях:

• если меняются нормативные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета;

• если организация внедряет новые способы ведения бухгалтерского учета;

• если существенно меняются условия деятельности предприятия.

Это может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности организации и т. п. Исходя из положений п. 20 и 21 ПБУ 1/98 для сопоставимости информации данные за предыдущий год, которые переносятся в отчетность текущего года, надо представить так, будто бы новая учетная политика применялась и в прошлом году. Другими словами, данные прошлого года надо пересчитать в сопоставимых условиях. При этом в учете никакие записи не делаются, а корректировки отражаются только в бухгалтерской отчетности.

Раздел II «Резервы» можно условно поделить на четыре части:

1) резервы, образованные в соответствии с законодательством;

2) резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;

3) оценочные резервы;

4) резервы предстоящих расходов.

К каждой части предусмотрены строки как минимум для трех резервов. Однако предприятия указывают наименования имеющихся резервов в форме № 3 самостоятельно. В форме № 3 приводится расшифровка составных частей резервного капитала , которая ранее находилась непосредственно в самой форме бухгалтерского баланса. Кроме того, в форме № 3 отражается движение оценочных резервов и резервов предстоящих расходов.

В приказе об учетной политике должны быть оговорены виды резервов, создаваемых в организации, а также порядок ведения аналитического учета по каждому из них.

Рассмотрим оценочные резервы , которые организация должна формировать исходя их принципа осторожности в оценке активов бухгалтерского баланса.

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на счете 14. В аналитическом учете к данному счету могут открываться субсчета, отражающие резервы:

• под отклонение стоимости сырья (материалов, топлива и т. п.) от рыночного уровня цен;

• под снижение стоимости других средств в обороте (незавершенное производство, готовая продукция и т. д.);

Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» резервы под снижение стоимости материальных ценностей должны создаваться в конце отчетного года.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей формируется, когда эти ресурсы испорчены, морально устарели или их рыночные цены имеют устойчивую тенденцию к снижению. Сумма резерва определяется как разница между фактической себестоимостью заготовления (приобретения) материальных ценностей по каждому номенклатурному номеру и текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи) на конец отчетного периода.

Резервы по сомнительным долгам и под обесценение финансовых вложений учитываются по кредиту счетов 63 «Резервы по сомнительным долгам» и 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» соответственно.

Резерв по сомнительным долгам организация вправе создавать не только в конце года, но и каждый квартал по результатам инвентаризации дебиторской задолженности. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он не будет использован (полностью или частично), неиспользованные суммы присоединяются к финансовым результатам отчетного года.

При отражении в отчетности резерва по сомнительным долгам следует помнить:

• созданный резерв уменьшает величину балансовой прибыли;

• на сумму резерва уменьшаются данные о дебиторской задолженности по соответствующим строкам актива баланса;

• в пассиве баланса созданный резерв не отражается.

При установлении устойчивого снижения стоимости финансовых вложений организация образует резерв под обесценение финансовых вложений (счет 59) на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе прочих расходов).

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под снижение стоимости финансовых вложений.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

В подразделе « Резервы предстоящих расходов» раздела II раскрываются виды резервов, которые отражены по строке «Резервы предстоящих расходов» баланса. К резервам предстоящих расходов относят учитываемые на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» резервы:

• предстоящей оплаты отпусков работникам организации;

• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

• производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

• на ремонт основных средств;

• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т. д.

Кроме того, на счете 96 могут быть отражены резервы в связи с выявлением условных фактов хозяйственной деятельности (согласно ПБУ 8/01) и резервы в связи с грядущим прекращением какого-либо направления (сегмента) деятельности организации (ПБУ16/01).

В справке к отчету отражают данные о стоимости чистых активов организации. Исчисление данного показателя производится в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным приказом Минфина России № 10н и ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.2003. Данные о поступлении средств из бюджета и внебюджетных фондов заполняются с учетом требований ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» и ПБУ 9/99 «Доходы организации».

4.2. Порядок составления формы № 3 «Отчет об изменениях капитала»

В форме № 3 «Отчет об изменениях капитала» составляющие собственного капитала организации расшифровываются по горизонтали в графах, а их остатки и изменения – по строкам отчета. Данные о составе и изменении капитала представляются за два отчетных периода в сравнении. Детализация причин изменения капитала дана в разделе I с расшифровкой возможных причин изменения по каждой составляющей собственного капитала.

Показатели раздела I «Изменения капитала» формы № 3 представлены в следующих разрезах: графа 3 «Уставный капитал»; графа 4 «Добавочный капитал»; графа 5 «Резервный капитал»; графа 6 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Остатки составляющих собственного капитала отражены в графе 7 «Итого».

По строкам отчета отражаются остатки и изменения составляющих собственного капитала организации за отчетный год и предыдущий отчетный период. Информационной базой для составления раздела I отчета являются аналитические данные по счетам 80 «Уставный капитал», 83 «Добавочный капитал», 82 «Резервный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 81 «Собственные акции (доли)».

Аналитические данные по данным счетам содержатся в журнале-ордере № 12 или в машинограммах по перечисленным счетам.

Рассмотрим порядок формирования показателей на примере ОАО «Линда».

Графа 3 «Уставный капитал»

Пример

Уставный капитал ОАО «Линда» на конец 2004 г. составлял 7000 тыс. руб. В течение 2005–2006 гг. его сумма не менялась.

На конец 2004 г. добавочный капитал ОАО «Линда» был равен 300 тыс. руб., резервный капитал – 1650 тыс. руб.

На 31 декабря 2004 г. нераспределенная прибыль ОАО «Линда» составляла 321 тыс. руб.

В 2005 г. ОАО «Линда» получило прибыль в размере 240 тыс. руб. и произвело отчисления в резервный фонд в сумме 50 тыс. руб.

Таким образом, на 31 декабря 2005 г. остаток чистой прибыли составил 511 тыс. руб. (444 + 117 – 50)

В 2008 г. организация получила чистую прибыль в сумме 320 тыс. руб. По решению собрания акционеров были выплачены дивиденды в сумме 51 тыс. руб., а также произведены отчисления в резервный фонд 50 тыс. руб. Остаток чистой прибыли на конец 2008 г. составил 730 тыс. руб. (511 + 320 – 51–50).

В строке «Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему» нужно отразить сумму уставного капитала ОАО «Линда» на 31 декабря 2006 г. (7000 тыс. руб.).

В строке «Остаток на 1 января предыдущего года» указывается сумма уставного капитала на 1 января 2007 г. (7000 тыс. руб.).

Эти суммы равны кредитовому остатку по счету 80 «Уставный капитал» на соответствующие даты.

Строки «Увеличение величины капитала за счет…» заполняются в тех случаях, если в течение 2007–2008 гг. организация увеличила свой уставный капитал. При этом в бухгалтерском учете делается проводка:

Дебет счета 75-1 – Кредит счета 80.

В каждом из этих случаев сумма увеличения уставного капитала отражается в разделе I по соответствующим строкам:

• «Дополнительный выпуск акций»;

• «Увеличение номинальной стоимости акций»;

• «Реорганизация юридического лица».

Все эти суммы составят кредитовый оборот по счету 80 «Уставный капитал» за предшествующий год. В нашем примере строки прочеркиваются.

Уменьшение капитала в течение предшествующего года указывают по строке «Уменьшение величины капитала за счет…». Данный показатель имеет отрицательное значение, поэтому и отражается по графе «Уставный капитал» в круглых скобках. В зависимости от причины сумму, на которую был уменьшен капитал, отражают по строкам:

• «Уменьшение номинала акций»;

• «Уменьшение количества акций»;

• «Реорганизация юридического лица».

При этом в бухгалтерском учете делается проводка:

Дебет счета 80 – Кредит счета 75-1.

Общая сумма этих строк будет равна дебетовому обороту по счету 80 «Уставный капитал». В нашем примере строки прочеркиваются.

По строке «Остаток на 31 декабря предыдущего года» указывают кредитовый остаток по счету 80 «Уставный капитал». В нашем примере на 31 декабря 2007 г. он составил 7000 тыс. руб.

Затем в графе 3 нужно отразить увеличение или уменьшение уставного капитала организации в отчетном году. Для этого заполняются строки «Увеличение величины капитала за счет…» или «Уменьшение величины капитала за счет…». Как и в предыдущих строках, сумму изменений капитала в зависимости от причин нужно указать по соответствующим строкам.

В нашем примере изменений уставного капитала не было.

В строке «Остаток на 31 декабря текущего года» нужно отразить величину уставного капитала организации (фирмы) на 31 декабря 2008 г. (7000 тыс. руб.)

Графа 4 «Добавочный капитал»

По строке «Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему» нужно отразить сумму добавочного капитала. В нашем примере на 31 декабря 2006 г. она равна кредитовому сальдо по счету 83 «Добавочный капитал» на эту дату и составляет 300 тыс. руб.

Строка «Результат от переоценки объектов основных средств» заполняется в том случае, если организация проводила переоценку основных средств на 1 января предыдущего года. В этой строке нужно указать сумму увеличения или уменьшения добавочного капитала. Если в результате переоценки добавочный капитал уменьшился, сумма уменьшения пишется в круглых скобках. В нашем примере переоценка в 2007 г. не проводилась.

В строке «Остаток на 1 января предыдущего года» отражается сумма добавочного капитала организации. Она равна сумме строк «Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему» и «Результат от переоценки основных средств», а также должна совпадать с кредитовым остатком по счету 83 «Добавочный капитал» на 1 января предыдущего года. В нашем примере на 1 января 2007 г. она составила 300 тыс. руб.

По строке «Результат от пересчета иностранных валют» нужно указать положительные или отрицательные курсовые разницы. Они возникают у организации в том случае, если в предыдущем году вклад учредителей в уставный капитал был выражен в иностранной валюте.

В нашем примере строка прочеркивается.

По строке «Остаток на 31 декабря предыдущего года» отражается сумма добавочного капитала на 31 декабря предыдущего года.

В нашем примере она равна сальдо по кредиту счета 83 на 31 декабря (300 тыс. руб.).

По строке «Результат от переоценки объектов основных средств» нужно указать увеличение или уменьшение добавочного капитала за счет переоценки основных средств, проведенной на 1 января отчетного года. Сумму уменьшения капитала нужно поставить в круглые скобки.

В нашем примере дооценка основных средств на 1 января 2008 г. не проводилась.

В строке «Остаток на 1 января отчетного года» следует отразить сумму добавочного капитала организации.

В нашем примере «Добавочный капитал» на эту дату составил 300 тыс. руб.

Следующая строка – «Результат от пересчета иностранных валют» – заполняется в том случае, если в 2008 г. учредители организации вносили деньги в ее уставный капитал и эта сумма была выражена в иностранной валюте. Здесь нужно указать возникающие в этом случае положительные или отрицательные курсовые разницы.

В нашем примере строка прочеркивается.