Учет и налогообложение ценных бумаг и долей Рябова Раиса
– начислен процентный доход за период с 31 января по 31 марта – 16,6 руб. Эта сумма отражается в Листе 02 налоговой декларации по налогу на прибыль по строке 020 «Внереализационные доходы»;
1е полугодие:
– по строке 020 «Внереализационные доходы» Листа 02 отражается сумма процентного дохода, причитающегося от эмитента по сроку 30 июня за вычетом процентного дохода, уплаченного продавцу – 41,5 руб. (49,7 руб. – 8,2 руб.);
9 месяцев:
– по строке 020 «Внереализационные доходы» Листа 02 отражается сумма процентного дохода за период с 31 января по 30 сентября – 66,6 руб. (в том числе 25,1 руб. – процентный доход, начисленный по следующему после выплаты эмитентом купону с 1 июля по 30 сентября);
год:
в IV квартале ценная бумага была продана. В момент продажи (иного выбытия, в том числе погашения) возникла разница в налоговом учете государственных и корпоративных долговых ценных бумаг.
При выбытии корпоративных ценных бумаг отражаются:
– доход от реализации с учетом процентов, начисленных за текущий купонный период с 1 июля по 25 октября (31,9 руб.) – 1006,9 руб.
В зависимости от статуса налогоплательщика (профессиональный или непрофессиональный участник организованного рынка ценных бумаг) сумма дохода от реализации отражается или по строке 010 «Доходы от реализации» Листа 02, или по строке 010 «Доход от выбытия, в т. ч. доход от погашения» Листа 05;
– расходы, связанные с приобретением и реализацией. Если бы не было выплаты купонного дохода от эмитента, в расходы включалась бы цена приобретения с НКД (980,2 руб., в том числе НКД – 8,2 руб., без НКД – 972 руб.). Но в данном примере выплата была, и процентный доход, уплаченный продавцу в качестве расхода, уже был признан. Поэтому при реализации (выбытии) в расходы включается цена приобретения без НКД – 972 руб.
Эта сумма, так же как и доход, отражается в зависимости от статуса налогоплательщика или по строке 030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» Листа 02, или по строке 030 «Расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в т. ч. погашением)» Листа 05;
– результат от реализации:
1006,9 руб. – 972 руб. = 34,9 руб.
Кроме того, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев в составе внереализационных доходов были отражены проценты в сумме 66,6 руб.
Общая сумма прибыли в налоговом учете – 101,5 руб. (34,9 руб. + 66,6 руб.).
При этом прибыль по данным бухгалтерского учета составила только 76,4 руб.
Прибыль в налоговом учете завышена на 25,1 руб. за счет того, что проценты, начисленные за III квартал, учтены дважды: и в составе внереализационных доходов, и в составе доходов от реализации.
В целях исключения двойного налогообложения одного и того же дохода необходимо в периоде выбытия корпоративных долговых ценных бумаг сделать корректировку.
Сумма процентов (25,1 руб.), которая в предыдущих отчетных (налоговых) периодах была отражена как внереализационный доход по строке 020 Листа 02, в периоде реализации включается в состав внереализационных расходов по строке 040 Листа 02.
Процентный доход, выплаченный эмитентом (49,7 руб. – 8,2 руб. = 41,5 руб.) и также отраженный в составе внереализационных доходов, в составе дохода от реализации не приводится. Поэтому и корректировка на сумму 41,5 руб. не делается.
Заполним Листы 02 и 05 для операций с корпоративными долговыми ценными бумагами.
Лист 02 (фрагмент)
Расчет налога на прибыль организаций (руб.)[4]
Лист 05 (фрагмент)
Расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в Прилошжении 3 к Листу 02) (руб.)
В подразделе «Проценты по долговым ценным бумагам (кроме векселей)» данного издания рассмотрен не только порядок бухгалтерского и налогового учета процентов, но и неразрывно связанные с этим вопросы учета операций по выбытию ценных бумаг.
При этом приведен один вариант бухгалтерского учета процентов, совпадающих с порядком, установленным главой 25 НК РФ.
Второй вариант, при котором в бухгалтерском учете проценты начисляются только в соответствии с условиями выпуска ценных бумаг, будет рассмотрен в разделе, посвященном операциям с векселями.
3.5. Выбытие ценных бумаг
3.5.1. Бухгалтерский учет выбытия ценных бумаг
Согласно п. 25 ПБУ 19/02 финансовые вложения (включая ценные бумаги) выбывают в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и т. д.
Порядок бухгалтерского и налогового учета операций по передаче ценных бумаг в качестве вклада в уставный (складочный) капитал рассмотрен в разделе 1 данного издания. Аналогичный порядок применяется и в случае передачи ценных бумаг в счет вклада по договору простого товарищества.
При передаче ценных бумаг безвозмездно затраты, связанные с их приобретением, отражаются в составе прочих расходов. Для целей налогообложения убыток от безвозмездной передачи не учитывается. Возникает постоянная налогооблагаемая разница и соответственно постоянное налоговое обязательство.
При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансового вложения, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость устанавливается исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:
– по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
– по средней первоначальной стоимости;
– по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость устанавливается организацией исходя из последней оценки.
Учитывая, что в приложении к ПБУ 19/02 приведены примеры использования способов оценки при выбытии финансовых вложений, перейдем к налоговому учету операций, связанных с выбытием ценных бумаг.
3.5.2. Налоговый учет операций, связанных с выбытием ценных бумаг
Порядок определения налоговой базы при выбытии ценных бумаг установлен ст. 280, 281 и 329 НК РФ.
Основные принципы установления налоговой базы по операциям с ценными бумагами представлены ниже (см. таблицу).
Что касается порядка налогообложения инвесторов, не являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, то читателям необходимо иметь в виду следующее:
– убыток по одному из видов ценных бумаг не уменьшает налоговую базу по другому виду ценных бумаг;
– убыток по любому виду ценных бумаг не уменьшает прибыль по другим видам деятельности.
Но может ли убыток от иных видов деятельности уменьшать прибыль по иным видам деятельности?
Минфин России считает, что может. В письме от 30.08.2007 № 030306/1/614 отмечено, что согласно ст. 280 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций убытки от основной деятельности уменьшаются на сумму прибыли по операциям с ценными бумагами. Если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта обложения налогом на прибыль не возникает.
Такой вывод финансового ведомства основан на общей конструкции ст. 280 НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, устанавливаемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. Однако далее в п. 10 и 11 ст. 280 НК РФ говорится только об особом порядке признания убытка, полученного по операциям с ценными бумагами.
Пунктом 2 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по прибыли, облагаемой налогом по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Прибыль от выбытия ценных бумаг облагается налогом на прибыль по общей налоговой ставке 24 %. Но ст. 284 НК РФ, как отмечалось выше, не предусмотрен особый порядок учета прибыли.
Поэтому позиция Минфина России основана на положениях НК РФ.
Несмотря на это, некоторые налоговые органы по-прежнему считают, что прибыль по операциям с ценными бумагами должна облагаться налогом в полной сумме без уменьшения на сумму убытка по иным видам деятельности.
Об этом свидетельствует арбитражная практика, которая неоднозначна.
Приведем постановления арбитражных судов.
1. Постановления, в которых признано правомерным уменьшать прибыль по операциям с ценными бумагами на сумму убытка от иных видов деятельности:
– постановления ФАС Уральского округа от 04.02.2004 № Ф0971/04АК, от 30.03.2006 № Ф092137/06С7, от 05.07.2006 № Ф095818/06С7, от 11.12.2006 № Ф0910959/06С7, от 04.05.2007 № Ф093120/07С3;
– постановление ФАС СевероЗападного округа от 28.03.2005 № А058564/0419;
– постановление ФАС ВосточноСибирского округа от 14.03.2007 № А743010/06Ф021162/07.
2. Постановления, в которых признано неправомерным уменьшать прибыль по операциям с ценными бумагами на сумму убытка от иных видов деятельности:
постановления ФАС ВолгоВятского округа от 10.09.2007 № А43995/2007627, от 23.07.2007 № А434943/200735100, от 23.04.2007 № А4317598/200635680, от 02.10.2006 № А174962/52005, от 21.11.2005 № А8215599/200414.
ФАС Волго-Вятского округа был единственным судом, в котором сложилась устойчивая практика принятия решений не в пользу налогоплательщика.
Точку в этом спорном вопросе поставил ВАС РФ.
Постановлением Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 № 14908/07 установлено следующее.
НК РФ предусмотрено ограничение относительно учета для целей налогообложения полученного налогоплательщиком убытка от операций по реализации ценных бумаг, как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.
Подобного ограничения в отношении возможности уменьшения полученного дохода от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основного вида деятельности НК РФ не содержит.
Данный вывод следует из содержания ст. 315 НК РФ, согласно которой в расчет налоговой базы для исчисления налога на прибыль включаются выручка от реализации ценных бумаг и расходы, понесенные при их реализации. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается только сумма убытка, в частности от операций с ценными бумагами, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном ст. 283 настоящего Кодекса.
Следовательно, уменьшение прибыли, полученной от операций с ценными бумагами, на сумму убытка, понесенного в результате основной деятельности, правомерно.
Кстати, ФАС Волго-Вятского округа принял два решения в пользу налогоплательщика по другим вопросам, связанным с ценными бумагами.
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 29.06.2007
№ А115378/2006К223/419 говорится о том, что к собственным долговым обязательствам ст. 280 НК РФ не применяется. Определением ВАС РФ от 14.12.2007 № 13914/07 «Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» это постановление было признано соответствующим действующему налоговому законодательству.
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 22.05.2007 № А4314904/200611330 сделан вывод о том, что общехозяйственные расходы не подлежат отнесению на операции по реализации ценных бумаг и такие расходы включаются в состав расходов по основному виду деятельности. Минфин России в
письме от 07.02.2005 № 03030104/1/154 также подтвердил, что общехозяйственные расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль не распределяются и в Листе 05 декларации не отражаются.
Это очень важно для организаций, которые не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг, но занимаются только покупкой и продажей ценных бумаг от своего имени и за свой счет. Такие операции не требуют лицензии. Могут ли такие организации учитывать их как общехозяйственные расходы? Если могут, то в каком листе налоговой декларации они должны быть отражены, если в Листе 05 такие расходы не приводятся?
В письме УМНС России по г. Москве от 03.10.2003 № 2612/54533 разъяснено, что общехозяйственные расходы, удовлетворяющие требованиям ст. 252 НК РФ, принимаются в уменьшение дохода от реализации либо внереализационного дохода.
Это означает, что такие расходы отражаются в Листе 02 декларации или по строке 030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации», или по строке 040 «Внереализационные расходы». Если другого вида деятельности, кроме операций с ценными бумагами, организация не ведет, то в Листе 02 промежуточная налоговая база (стр. 100) может быть отрицательной. Но налоговая база для расчета налога на прибыль приводится по строке 120, то есть это общий результат с учетом прибыли от реализации и иного выбытия ценных бумаг, отраженной по строке 100 Листа 05 декларации. И если общая налоговая база положительная, то общехозяйственные расходы экономически обоснованы.
3.5.3. Корректировка цены реализации (приобретения) ценных бумаг
Независимо от полученного результата от реализации ценных бумаг цена реализации может контролироваться налоговыми органами при наличии условий, предусмотренных ст. 40 и 280 НК РФ.
По ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке и реализованным на организованном рынке, фактическая цена реализации признается для целей налогообложения.
По ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке, но реализованным вне организованного рынка, фактическая цена реализации признается для целей налогообложения, если она находится в интервале между минимальной и максимальной ценой сделок с вышеуказанной ценной бумагой, зарегистрированной одним из организаторов торгов на дату совершения сделки.
При реализации ценной бумаги по цене ниже минимальной для целей налогообложения принимается минимальная цена реализации на дату совершения сделки.
По ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке, п. 6 ст. 280 НК РФ предусмотрены два варианта контроля цены реализации.
Первый вариант предусмотрен для ценных бумаг, которые не признаются обращающимися на организованном рынке, но сделки с которыми совершаются на организованном рынке:
– фактическая цена реализации находится в интервале между минимальной и максимальной ценами реализации на дату совершения сделки по данным одного из организаторов торгов;
– фактическая цена реализации находится в пределах 20 % в сторону понижения от средневзвешенной цены реализации по данным одного из организаторов торгов.
Пример.
По данным организатора торгов на дату совершения сделки с ценной бумагой:
– минимальная цена – 100 ед.;
– максимальная цена – 120 ед.;
– средневзвешенная цена – 116 ед.;
– средневзвешенная цена, уменьшенная на 20 %, – 92,8 ед.
Фактическая цена реализации:
I вариант – 117 ед.;
II вариант – 113 ед.;
III вариант – 98 ед.;
IV вариант – 90 ед.
В I, II и III вариантах для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации.
В IV варианте не выполнено ни одно из условий, предусмотренных ст. 280 НК РФ.
В IV варианте доход от реализации по выбору налогоплательщика может быть определен или исходя из минимальной цены, или исходя из средневзвешенной цены ценной бумаги.
Второй вариант предусмотрен для ценных бумаг, сделки с которыми на организованном рынке не совершаются.
В этом случае в соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ фактическая цена реализации признается для целей налогообложения, если она не отклоняется более чем на 20 % от расчетной цены.
До 1 января 2006 года в этом пункте ст. 280 НК РФ были предусмотрены два возможных варианта определения расчетной цены:
– для акций – исходя из стоимости чистых активов эмитента;
– для долговых ценных бумаг – исходя из ставки ссудного процента.
С 1 января 2006 года для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны применяться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством. Если налогоплательщик
устанавливает цену акции самостоятельно, то он должен закрепить используемый метод оценки в учетной политике.
В письме Минфина России от 17.01.2006 № 030304/2/8 разъяснено, что при определении расчетной цены акций может использоваться метод оценки исходя из стоимости чистых активов.
При определении расчетной цены долговой ценной бумаги налогоплательщик может использовать ставку рефинансирования Банка России.
Принимая за доходность к погашению ставку рефинансирования Банка России, расчетная цена на дату реализации может определяться по формуле:
Срасч. = N: [1 + (d: 100 % T: 365)],
где N – номинальная стоимость ценной бумаги;
Т – срок обращения с даты реализации до погашения;
d – ставка Банка России.
Если ценная бумага процентная, то в формуле номинальная стоимость увеличивается на сумму процентов, выплачиваемых при погашении. Вышеуказанная формула может применяться к ценным бумагам, по которым не предусмотрена выплата промежуточных доходов.
Примеры определения расчетной цены и корректировки цены реализации приведены в разделе «Операции с векселями» настоящего издания.
Могут ли налоговые органы осуществлять контроль не только за ценой реализации, но и за ценой приобретения ценных бумаг?
Согласно разъяснениям Минфина России – могут.
Согласно письмам Минфина России от 17.04.2007 № 030306/2/74 и от 21.03.2006 № 030304/1/269 в части ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, в случае реализации ценных бумаг по цене выше максимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата у продающей стороны принимается фактическая цена реализации. При этом покупатель ценной бумаги, приобретаемой по цене выше максимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг, отражает в налоговом учете стоимость приобретения по максимальной цене торгов, поскольку расходы по приобретению енных бумаг по цене выше максимальной не соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, в частности экономической обоснованности произведенных расходов.
Аналогичная позиция финансового ведомства изложена в письме от 13.06.2007 № 030306/2/105 в части приобретения ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке: в случае реализации организацией не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг по цене выше, чем расчетная цена, уменьшенная на 20 %, доходом будет признаваться фактическая цена реализации таких ценных бумаг.
При этом если фактическая цена реализации таких ценных бумаг больше, чем расчетная цена, увеличенная на 20 %, то покупателю этих ценных бумаг следует принять их к учету по стоимости, равной расчетной цене, увеличенной на 20 %.
В постановлении ФАС Уральского округа от 15.07.2004 № Ф092757/04АК отмечено, что налоговому органу при осуществлении контроля полноты уплаты налогов предоставлено право проверять правомерность применения цен при совершении операций как по реализации, так и по приобретению ценной бумаги.
3.5.4. Методы оценки ценных бумаг при их выбытии
В соответствии с п. 9 ст. 280 и ст. 329 НК РФ цена приобретения ценных бумаг для целей налогообложения прибыли рассчитывается по одному из следующих методов:
– по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
– по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
– по стоимости единицы.
Организация самостоятельно выбирает один из этих методов и закрепляет в учетной политике.
Метод оценки по стоимости единицы применяется к неэмиссионным ценным бумагам, в частности к векселям.
Как уже отмечалось, в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ 19/02 при выбытии ценных бумаг, принятых к учету в качестве финансовых вложений, используются следующие способы оценки их стоимости:
– по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
– по средней первоначальной стоимости;
– по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете совпадают два метода оценки стоимости финансовых вложений – по стоимости единицы и ФИФО.
Однако использовать в практической деятельности пример для расчета оценки стоимости финансовых вложений по способу ФИФО, приведенный в приложении к ПБУ 19/02, для целей налогового учета нельзя.
Это объясняется тем, что в указанном примере стоимость ценных бумаг, оставшихся на конец отчетного периода, является усредненной, чего не должно быть в налоговом учете.
Пример 2 из приложения к ПБУ 19/02
1) Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца исходя из стоимости по последним поступлениям:
(80 120 тыс. руб.) + (50 110 тыс. руб.) = 15,1 млн руб.
2) Стоимость выбывающих ценных бумаг:
31,2 млн руб. – 15,1 млн руб. = 16,1 млн руб.
3) Стоимость единицы выбывающих ценных бумаг:
16,1 млн руб.: 160 = 100,6 тыс. руб.
Как следует из примера, на конец отчетного периода осталось
130 единиц на сумму 15,1 млн руб. по цене 116,2 тыс. руб. за единицу.
В налоговом учете остаток должен быть по фактической цене приобретения ценных бумаг (последних по времени приобретения):
– 80 120 тыс. руб. = 9,6 млн руб.;
– 50 110 тыс. руб. = 5,5 млн руб.
Если в следующем месяце будет реализована часть пакета (например, 100 единиц), то сумма расходов, связанных с реализацией, в бухгалтерском и налоговом учете будет различна:
– в бухгалтерском учете – 11,62 млн руб. (100 116,2 тыс. руб.);
– в налоговом учете – 11,5 млн руб. (50 110 тыс. руб. + 50 120 тыс. руб.).
С учетом принципа рациональности ведения бухгалтерского учета организациям целесообразно использовать в бухгалтерском учете методику налогового учета, закрепив ее в учетной политике.
4. Доверительное управление ценными бумагами и денежными средствами, инвестируемыми в ценные бумаги
4.1. Правовое регулирование доверительного управления имуществом
В соответствии со ст. 1012 ГК РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодо-приобретателя).
Учредителем управления, как правило, является собственник имущества (ст. 1014 ГК РФ). Доверительным управляющим может быть индивидуальный предприниматель или коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия (ст. 1015 ГК РФ).
Согласно ст. 5 Закона о рынке ценных бумаг под деятельностью по управлению ценными бумагами признается осуществление юридическим лицом от своего имени за вознаграждение в течение определенного срока доверительного управления переданными ему во владение и принадлежащими другому лицу в интересах этого лица или указанных этим лицом третьих лиц:
– ценными бумагами;
– денежными средствами, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги;
– денежными средствами и ценными бумагами, получаемыми в процессе управления ценными бумагами.
Наличие лицензии на осуществление деятельности по управлению ценными бумагами не требуется в случае, если доверительное управление связано только с осуществлением управляющим прав по ценным бумагам.
Согласно приказу ФСФР России от 06.03.2007 № 0721/пзн «Об утверждении Порядка лицензирования профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг» допускается совмещение брокерской деятельности, дилерской деятельности, деятельности по управлению ценными бумагами и депозитарной деятельности.
Лицензия выдается на каждый вид профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг.
Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.
Объектами доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги и другое имущество.
Самостоятельным объектом доверительного управления не могут быть деньги, за исключением случаев, предусмотренных законом.
Возможность передачи денежных средств в доверительное управление для инвестирования в ценные бумаги предоставлена ст. 5 Закона о рынке ценных бумаг и ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 3951 «О банках и банковской деятельности» (далее – Закон о банках и банковской деятельности).
Приказом ФСФР России от 03.04.2007 № 0737/пзн утвержден Порядок осуществления деятельности по управлению ценными бумагами.
Требования данного Порядка не распространяются на деятельность управляющих компаний по доверительному управлению инвестиционными резервами акционерных инвестиционных фондов, доверительному управлению ПИФ, доверительному управлению средствами пенсионных накоплений, доверительному управлению средствами пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, доверительному управлению накоплениями для жилищного обеспечения военнослужащих, доверительному управлению ипотечным покрытием, а также на деятельность по управлению ценными бумагами, если она связана исключительно с осуществлением управляющим прав по ценным бумагам.
В соответствии с п. 2.1 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами управляющий вправе принимать в доверительное управление и осуществлять доверительное управление следующими объектами доверительного управления:
– ценными бумагами, в том числе полученными управляющим в процессе деятельности по управлению ценными бумагами;
– денежными средствами, включая иностранную валюту, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги, в том числе полученными управляющим в процессе деятельности по управлению ценными бумагами Управляющий вправе с соблюдением требования валютного законодательства принимать в доверительное управление и осуществлять доверительное управление иностранной валютой в случае, если соответствующая иностранная валюта является предметом сделок купли/продажи на торгах, организуемых валютной биржей.
Управляющий обязан обособить ценные бумаги и денежные средства учредителя управления, находящиеся в доверительном управлении, а также полученные управляющим в процессе управления ценными бумагами, от имущества управляющего и имущества учредителя управления, переданного управляющему в связи с осуществлением им иных видов деятельности.
Для хранения денежных средств, находящихся в доверительном управлении, а также полученных управляющим в процессе управления ценными бумагами, управляющий обязан использовать отдельный банковский счет.
Для учета прав на ценные бумаги, находящиеся в доверительном управлении, управляющий открывает в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг отдельный лицевой счет (счета) управляющего, а если учет прав на ценные бумаги осуществляется в депозитарии – отдельный счет (счета) депо управляющего (п. 2.9 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами).
Пунктом 2.10 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами предусмотрено, что на одном банковском счете управляющего могут учитываться денежные средства, передаваемые в доверительное управление разными учредителями управления, а также полученные в процессе управления ценными бумагами, при условии что такое объединение денежных средств предусмотрено договорами доверительного управления, заключенными управляющим с такими учредителями управления.
При этом управляющий обязан обеспечить ведение обособленного внутреннего учета денежных средств по каждому договору доверительного управления.
Согласно п. 2.11 вышеназванного Порядка на одном лицевом счете управляющего (счете депо управляющего) могут учитываться ценные бумаги, передаваемые в доверительное управление разными учредителями управления, а также полученные в процессе управления ценными бумагами, при условии что такое объединение ценных бумаг предусмотрено договорами доверительного управления, заключенными управляющим с такими учредителями управления.
При этом управляющий обязан обеспечить ведение обособленного внутреннего учета ценных бумаг по каждому договору доверительного управления.
Управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при управлении ценными бумагами, в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 2.8 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами).
Управляющий обязан предоставлять учредителю управления отчет о деятельности управляющего по управлению ценными бумагами, содержащий информацию, предусмотренную Порядком осуществления деятельности по управлению ценными бумагами (далее – Отчет), в сроки, предусмотренные договором доверительного управления, но не реже одного раза в квартал.
В случае письменного запроса учредителя управления управляющий обязан в срок, не превышающий десяти рабочих дней с даты получения запроса, предоставить учредителю управления Отчет на дату, указанную в запросе, а если такая дата не указана – на дату получения запроса управляющим.
В Отчете должна содержаться информация обо всех сделках, совершенных управляющим с принадлежащими учредителю управления объектами доверительного управления, а также об операциях по передаче в доверительное управление учредителем управления и возврату ему объектов доверительного управления, за период времени, исчисляемый с даты, на которую был сформирован предыдущий Отчет (даты заключения договора доверительного управления, если Отчет не выдавался), до даты формирования предоставляемого Отчета (даты, указанной в письменном запросе учредителя управления), далее – отчетный период, а также информация об объектах доверительного управления, принадлежащих учредителю управления на последний день отчетного периода, и их оценочная стоимость.
4.2. Бухгалтерский учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления, регулируется Указаниями по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденными приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н.
Приказом Минфина России от 15.08.2006 № 106н действие вышеприведенных Указаний распространено на страховые организации, негосударственные пенсионные фонды и профессиональных участников рынка ценных бумаг.
Порядок учета операций по доверительному управлению разработан в соответствии с положениями главы 53 ГК РФ и Законом о бухгалтерском учете и предусматривает следующее:
– передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему; в связи с этим Указаниями по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением до
говора доверительного управления имуществом, не предусмотрено определение финансового результата при передаче имущества в доверительное управление и возврате имущества;
– имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего;
– учитывая, что собственником имущества является учредитель управления, ему передаются не только результаты деятельности по договору доверительного управления, но и бухгалтерская отчетность; учредитель управления при составлении бухгалтерской отчетности включает в нее показатель отчетности, представленной доверительным управляющим, путем построчного суммирования аналогичных показателей (за исключением счетов расчетов по доверительному управлению);
– для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, доверительному управляющему открывается отдельный банковский счет.
При совершении сделок с переданным имуществом доверительный управляющий должен делать пометки «Д.У.».
Для учета операций, связанных с выполнением договора доверительного управления, используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом».
4.3. Отражение учредителем управления операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Объекты имущества передаются в доверительное управление учредителем управления по стоимости, по которой они числятся в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу:
– Дт 79 Кт счетов учета передаваемого имущества
(01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 51, 58 и т. д.);
одновременно:
– Дт 79 Кт 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 59.
Поступление денежных средств в счет причитающейся прибыли по договору доверительного управления имуществом оформляется следующей проводкой:
Читать бесплатно другие книги:
