Бухгалтерский учет с нуля Крюков Андрей

Разделы Плана счетов

Конечные группы счетов на представленной выше схеме – это разделы, которые непосредственно присутствуют в типовом Плане счетов.

Каждый раздел собрал близкие по экономическому смыслу бухгалтерские счета. Разделы нумеруются римскими цифрами. Этими цифрами обозначены номера разделов на рис. 1.6 в нижней части схемы.

Бухгалтерские счета распределяются по разделам в порядке возрастания номеров.

Номера счетов раздела I начинаются с цифры 0, раздела II – с цифры 1, раздел III – с цифры 2. То есть для первых трех разделов типового Плана счетов действует следующее правило соответствия номеров бухгалтерских счетов и номеров разделов: первая цифра номера счета равна номеру раздела минус единица. Но дальше соответствие между номерами счетов и разделов смещается. Номера счетов раздела IV начинаются с цифры 4, раздела V – с цифры 5. Но номера счетов раздела VI начинаются с двух цифр: с 6 и 7. Номера счетов раздела VII начинаются с цифры 8, раздела VIII – с цифры 9.

Каждый раздел содержит от 6 до 13 бухгалтерских счетов из 10 или 20 возможных. Как уже говорилось, в типовом Плане счетов некоторые числа из диапазона от 01 до 99 пропущены, т. е. не использованы для нумерации бухгалтерских счетов. Все разделы Плана счетов, пронумерованные римскими цифрами, предназначены для балансовых счетов. Забалансовые счета собраны в отдельном, последнем разделе Плана счетов, который не имеет номера.

Типовой План счетов включает бухгалтерские счета на все случаи хозяйственной жизни организации. В рабочий план счетов организации включаются только те бухгалтерские счета из типового Плана счетов, которые ей понадобятся, дополняя их субсчетами. По мере развития организации ее рабочий план постепенно разрастается за счет появления новых субсчетов.

Набор используемых счетов зависит от вида деятельности организации.

Если организация является некоммерческой и не занимается предпринимательской деятельностью, то она использует разделы Плана счетов: III. Затраты на производство, IV. Готовая продукция и товары, VIII. Финансовые результаты.

Еще набор используемых бухгалтерских счетов зависит от сферы и отрасли экономики, к которой относится организация. Например, если организация является коммерческой и занимается торговлей, то она использует счета раздела III. Затраты на производство.

Наиболее полно типовой План счетов используется в организациях, относящихся к сфере материального производства, особенно в промышленного. В рабочий план счетов промышленного предприятия включаются все разделы типового Плана счетов, а также почти все балансовые бухгалтерские счета, за исключением нескольких специфических счетов, предназначенных для сельскохозяйственных, торговых предприятий, а также для особых случаев.

С одной стороны, промышленность – это основа экономики нашей страны, отрасль, где создается основной объем новой продукции и товаров. С другой стороны, бухгалтерский учет на промышленном предприятии ведется наиболее полно и является наиболее сложным.

В следующих разделах рассмотрим рабочий план счетов именно производственного предприятия.

Десять бухгалтерских счетов производственного предприятия

На рис. 1.7 в прямоугольнике, обозначенном пунктиром, показано производственное предприятие. Снаружи находятся его партнеры: поставщики, покупатели, коммерческий банк, государство и работники.

Поставщики, покупатели и коммерческий банк – это другое организации, или деловые партнеры.

Коммерческий банк – это деловой партнер, предоставляющий услуги по хранению денег организации, а также по осуществлению и приему платежей. Хранящиеся в коммерческом банке деньги остаются имуществом производственного предприятия.

Рис. 1.7. Производственное предприятие и его внешнее окружение

Внутри производственного предприятия показаны его наиболее существенные структурные подразделения: склад материалов, цех, склад готовой продукции и касса.

Стрелками обозначены типовые события хозяйственной жизни производственного предприятия: сплошными – перемещения товарно-материальных ценностей, пунктирными – перемещение денег.

На рис. 1.7 обозначены следующие типовые события.

1. По указанию производственного предприятия Коммерческий банк отправил в адрес поставщика, т. е. другого предприятия, денежную сумму – подтверждается выпиской с расчетного счета предприятия.

От поставщика на склад материалов поступило сырье, необходимое для изготовления продукции, – подтверждается товарно-транспортной накладной поставщика.

Из структурного подразделения склад материалов в структурное подразделение цех передано некоторое количество сырья, необходимого для производства новой продукции, что подтверждается накладной на внутреннее перемещение.

Из цеха на склад готовой продукции переданы готовые изделия. Это событие подтверждается актом выпуска готовой продукции или накладной на внутреннее перемещение.

Со склада готовой продукции передана партия готовых изделий покупателю, т. е. другому предприятию – производственным предприятием оформляется товарно-транспортная накладная.

От покупателя на расчетный счет производственного предприятия в коммерческом банке поступила денежная сумма – подтверждается выпиской с расчетного счета предприятия.

Хозяйственные события 1–6 – это главный «кругооборот» оборотного имущества (товар – деньги – товар). Кроме того, на предприятии есть «ручейки, утекающие в сторону». Это следующие три события.

Кассир предприятия внес в кассу наличные деньги, которые он получил в коммерческом банке для выплаты зарплаты работникам – оформляются выписка с расчетного счета предприятия и приходный кассовый ордер.

Из кассы предприятия выдана зарплата работникам на основании платежной ведомости под роспись работников.

С расчетного счета предприятия в коммерческом банке в адрес государства отправлены денежные суммы – налоги на предприятие и на его работников.

Для отражения хозяйственных событий в бухгалтерском учете бухгалтерия предприятия должна получить необходимые документы и иметь небольшой рабочий план счетов – предварительный план счетов производственного предприятия (см. таблицу):

Всего в таблице получилось десять счетов. Каждый счет соответствует одному прямоугольнику на схеме производственного предприятия и его внешнего окружения (см. рис. 1.7). Единственное исключение составил прямоугольник «Государство». Для учета взаимоотношений предприятия с государством потребовалось два счета.

Еще несколько счетов для производственного предприятия

Представленного выше плана счетов не хватит для описания деятельности небольшой производственной компании, поэтому некоторые счета нужно разделить на субсчета.

Предприятие платит государству несколько налогов. Расчет (начисление) производится по каждому налогу отдельно. Каждый налог уплачивается также отдельно. Поэтому к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» следует открыть субсчета и назвать их в соответствии с названиями этих налогов, например:

• 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль»;

• 68-2 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;

• 68-3 «Расчеты по налогу на имущество»;

• 68-4 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц».

Государство обязывает предприятие исчислить налог на доходы физических лиц из зарплаты работников и перечислить его в бюджет. Для этого касса недодает каждому работнику при выдаче зарплаты причитающуюся с него сумму налога, а бухгалтерия отправляет с расчетного счета предприятия на расчетный счет налоговой инспекции общую сумму налога, исчисленного из зарплаты всех работников.

Обычно предприятие закупает сырье для своей работы в нескольких местах и у разных поставщиков. Поэтому счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» удобно разделить на субсчета так, чтобы каждому поставщику соответствовал отдельный субсчет. При этом бухгалтерия предприятия сможет легко увидеть сумму долга каждого поставщика (если долг числится за поставщиком) или сумму долга поставщику (если долг числится за предприятием).

Покупателей у предприятия, скорее всего, тоже будет несколько. Поэтому счет 61 «Расчеты с покупателями и заказчиками» удобно разделить на субсчета по покупателям.

К открытым субсчетам, нужно добавить несколько счетов из типового Плана счетов:

– счет 90 «Продажи» с субсчетами, включенными в типовой План счетов (раздел VIII. Финансовые результаты).

В состав счета 90 входит субсчет 90-1 «Выручка», на котором накапливается сумма выручки, полученной за проданную за последний месяц продукцию.

Кроме того, в состав счета 90 входит субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Себестоимость – эта денежная сумма, в которую проданная продукция или товар обошлась предприятию. На субсчете 90-2 накапливается сумма затрат на изготовление продукции, которая была продана за последний месяц. Сюда включаются затраты на покупку сырья, израсходованного на изготовление продукции, зарплату работников, содержание имущества предприятия и др.

– счет 99 «Прибыли и убытки» (раздел VIII. Финансовые результаты). Этот счет особенно важен для собственника предприятия. В конце каждого месяца на этот счет переносится сумма с субсчета 90-1 (со знаком плюс) и сумма с субсчета 90-2 (со знаком минус). В результате на субсчетах 90-1 и 90-2 остаются нули, а на счете 99 накапливается информация о прибылях или убытках предприятия с начала года.

На счете 99 могут быть учтены дополнительные расходы, которые на субсчете 90-2 не были отражены.

По окончании финансового года бухгалтерия покажет собственнику итоговую сумму – прибыль или убыток. Если получится прибыль, то собственник должен решить, куда ее направить (распределить). Одну часть прибыли он может взять себе в форме денег (это называется дивидендами), а другую часть прибыли – оставить на предприятии. Решение о распределении прибыли собственник должен оформить документом.

Если собственников несколько (а чаще так и бывает), то решение о распределении прибыли принимается на их общем собрании и оформляется протокол собрания собственников.

Часть прибыли, которую владелец решил оставить на предприятии, должна быть перенесена со счета 99 на счета раздела «VII. Капитал – 81–86». Денежная сумма на счете 99 в конце года обнуляется;

– в плане счетов обязательно присутствуют счета учета капитала. Первый счет – 80 «Уставный капитал».

Уставный капитал – это средства собственника, которые он вложил в свое предприятие в момент его создания. А деньги, которые собственник заработал на своем предприятии позже, учитываются на других счетах – от 81 до 86.

Счетов учета капитала так много, поскольку именно вложенный капитал в первую очередь интересует собственников. Но бухгалтерия предприятия имеет дело с этими счетами только один раз в год, а рядовые бухгалтеры этими счетами практически не пользуются. Поэтому эти счета будем рассматривать в последнюю очередь.

Даже самой небольшой производственной компании понадобятся счета раздела I. Внеоборотные активы.

Это имущество не участвует в кругообороте товар – деньги – товар.

Основной счет для учета внеоборотных активов – 01 «Основные средства».

Основные средства – это имущество длительного пользования: здания и сооружения, станки, оборудование, автомобили, производственная мебель и т. д.

Если же предприятие большое и основных средств у него много, то бухгалтерия вводит субсчета по видам основных средств, например, субсчет 01-1 «Станки и оборудование», 01-2 «Автомобили» и т. д.

Основные средства распределяются не только по видам, но и по подразделениям.

Для этого субсчета детализируются и далее. Так, если на предприятии много цехов и они пронумерованы, то субсчет 01-1 «Станки и оборудование» можно разделить на субсчета 01-1-1 «Станки и оборудование в цехе № 1», 01-1 -2 «Станки и оборудование в цехе № 2» и т. д.

Обязательную пару к счету 01 составляет счет 02 «Амортизация основных средств».

Дело в том, что на счете 01 бухгалтерия показывает только начальную стоимость имущества длительного пользования, т. е. сколько денег было затрачено на его покупку, доставку и установку.

Далее имущество стареет, портится, изнашивается, пока не станет полностью непригодным для дальнейшего использования.

Сумма, на которую с точки зрения бухгалтерии основное средство подешевело вследствие износа, называется амортизацией. Суммы амортизации отражаются на счете 02 «Амортизация основных средств».

Разница между суммами, отраженными на счетах 01 и 02, называется остаточной стоимостью основных средств – это стоимость основных средств с учетом их изношенности.

Чтобы исключить путаницу, к счету 02 «Амортизация основных средств» целесообразно вводить те же субсчета, что введены к счету 01 «Основные средства».

Так, при наличии субсчета 01-2 «Автомобили» целесообразно ввести субсчет 02-2 «Амортизация автомобилей». Если используется субсчет 01-1-1 «Станки и оборудование в цехе № 1», то целесообразно иметь субсчет 02-1-1 «Амортизация станков и оборудования в цехе № 1».

Счет 02 – это так называемый контрарный счет. Слово контрарный означает вычитаемый. Контрарный счет не имеет самостоятельного значения, он вводится в дополнение к другому, основному бухгалтерскому счету для уменьшения денежной оценки числящихся на нем средств.

Промышленное предприятие применяет также счет 07 «Оборудование к установке», на котором учитываются основные средства, полученные от поставщика, но еще не принятые им в эксплуатацию. Другими словами, бухгалтерия предприятия получила правильно оформленную товарно-транспортную накладную поставщика основного средства, но еще не получила документ – акт приемки-передачи основных средств.

Акт приемки-передачи основных средств – это внутренний документ предприятия. Его подписывают комиссия по приемке основного средства, а также будущее материально ответственное за это основное средство лицо.

Оформление этого документа имеет значение в случаях, когда предприятие получает особо сложное оборудование (тогда в состав комиссии приглашаются технические специалисты разного профиля, подтверждающие, что все в порядке), а также когда оборудование поступает на предприятие в разобранном виде, а затем монтируется по месту эксплуатации (тогда комиссия должна убедиться, что сборка и монтаж оборудования выполнены правильно).

Но в большинстве случаев составление этого документа – скорее формальность.

Дополним предварительный план счетов производственного предприятия, который был представлен выше, новыми счетами и субсчетами, которые мы только что рассмотрели. С учетом этих дополнений план счетов производственного предприятия можно представить в виде следующей таблицы:

В этой таблице показаны еще не все бухгалтерские счета, которые понадобятся для ведения бухгалтерского учета на самом простом производственном предприятии, в частности, не показаны многие из так называемых операционных счетов.

Операционные счета не предназначены для учета каких-либо конкретных имущества или обязательств – это вспомогательные счета. В частности, на операционных счетах накапливаются денежные оценки различных видов затрат, имеющих отношение к производству. В конце месяца эти суммы переносятся на субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

Счет 90 и все его субсчета, о которых шла речь выше, также относятся к операционным счетам. Собираемая на них денежная сумма переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».

Отчасти операционным является счет 20 «Основное производство». Именно отчасти. Выше упоминалось, что счет 20 используется для учета стоимости материалов, находящихся в процессе изготовления готовой продукции. При использовании счета 20 для этой цели он операционным не является.

Счет 20 еще используется и для учета всех фактических затрат, связанных с производством готовой продукции. Сумма всех этих затрат затем переносится со счета 20 на счет 43 «Готовая продукция», откуда она пойдет еще дальше – на субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Когда счет 20 используется для такой цели, он является операционным.

Со счетом 20 получается немного путано.

Более подробно вопросы использования бухгалтерских счетов будут рассмотрены в соответствующих главах.

Рис. 1.8. Типовые перемещения средств между счетами бухгалтерского учета для производственного предприятия

Представленная схема иллюстрирует сказанное выше, за исключением следующего. На ней показаны лишь два типа перемещения со счета на счет:

1) товарно-материальных ценностей (т. е. вещей),

2) денежных средств (т. е. денег).

Третий тип перемещения средств со счета на счет, связанный с денежными расчетами (начислениями), не показан. К третьему типу перемещения относятся расчет заработной платы, начисление износа (амортизации) основных средств, расчет себестоимости готовой продукции, расчет прибыли и т. д.

Главный «кругооборот» средств организации называется также операционным циклом.

Кроме операционного цикла, на схеме изображены «ручейки» их безвозвратного выбытия. Во-первых, это выплата зарплаты работникам (перемещение средств по цепочке счетов: 51 – 50 – 70). Во– вторых, это платежи государству: уплата налогов в государственный бюджет (перемещение со счета 51 на счет 68) и уплата страховых взносов (перемещение со счета 51 на счет 69).

На схеме показан также оборот средств, направленный на приобретение новых основных средств. Это перемещение средств по цепочке счетов: 51 – 60 – 07 – 01.

Все эти потоки необходимы для нормальной жизнедеятельности предприятия.

Перемещение средств со счета на счет, которое на схеме представлено стрелкой, как правило, означает уменьшение денежной суммы, числящейся на одном счете, и точно такое же увеличение денежной суммы на другом счете.

Это утверждение относительно справедливо для всех перемещений на схеме, за исключением перемещения средств со счета 43 на счет 62.

Со счета 43 бухгалтер снимает денежную сумму, равную себестоимости готовой продукции, которая отгружена покупателю. Себестоимость готовой продукции – это все затраты предприятия, которые прямо и косвенно связаны с изготовлением готовой продукции. А к счету 62 бухгалтер добавляет денежную сумму, которая равна продажной стоимости готовой продукции, т. е. к денежной сумме, которую покупатель уже заплатил за эту продукцию или обязуется заплатить после ее получения.

В благополучной экономической ситуации продажная цена должна быть больше себестоимости.

Разница между продажной ценой и себестоимостью – это прибыль от продажи готовой продукции, которая определяется денежным расчетом.

Но, как уже упоминалось, денежные расчета на этой схеме не показаны.

В бухгалтерском языке довольно часто используется понятие «списание» и родственные ему понятия. Основной его смысл – снятие денежной суммы с учета по бухгалтерскому счету. Вместо того чтобы сказать «средства перемещаются со счета 43 на счет 62», профессиональный бухгалтер скажет: «средства списываются со счета 43 на счет 62».

Разные полезные счета производственногопредприятия

Рассмотрим примеры использования еще нескольких счетов типового Плана счетов.

Крупное промышленное предприятие, как правило, имеет несколько цехов основного производства, через которые проходит цепочка превращения приобретенных материалов в готовую продукцию.

Например, типовая цепочка цехов основного производства машиностроительного завода включает заготовительные цеха – литейный и кузнечный, механический и сборочный. Для учета передвижений материальных ценностей между цехами основного производства, в ходе которых материалы, купленные у поставщиков, последовательно превращаются в полуфабрикаты, а затем в готовую продукцию, в рабочий план счетов такого предприятия вводятся субсчета к счету 20 «Основное производство». Кроме того, для учета перемещений и превращений материальных ценностей можно использовать счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Этот счет удобно использовать тогда, когда между различными стадиями обработки материальные ценности помещаются на промежуточный склад – склад полуфабрикатов. Ценности, хранящиеся на таком складе в ожидании следующей стадии обработки, могут учитываться на счете 21.

Кроме цехов основного производства, которые непосредственно участвуют в превращении материалов в готовую продукцию, на крупном заводе имеются вспомогательные цеха, подсобные и побочные цеха.

Задача вспомогательных цехов – обеспечение бесперебойной работы цехов основного производства, в частности, изготовление инструментов и производственной оснастки. К вспомогательным цехам относятся инструментальный, ремонтный и энергетический цеха.

Подсобные цеха занимаются добычей и обработкой вспомогательных материалов. К подсобным цехам относится тарный цех, который изготавливает тару для упаковки готовой продукции.

В побочных цехах изготавливается продукция из отходов производства либо восстанавливаются использованные вспомогательные материалы.

Для учета стоимости продукции и услуг, которые вспомогательные, подсобные и побочные цеха предоставляют цехам основного производства и прочим потребителям, в рабочий план счетов предприятия следует включить счет 23 «Вспомогательные производства» и ввести к нему необходимое количество субсчетов.

Крупное промышленное предприятие может иметь в своем составе и так называемые обслуживающие производства и хозяйства, деятельность которых не связана с выпуском готовой продукции предприятия. Сюда относятся столовые, жилищно-коммунальные и санаторно-оздоровительные хозяйства. Обслуживающие производства и хозяйства тоже выпускают продукцию и предоставляют услуги для других подразделений предприятия, а также для внешних по отношению к предприятию пользователей. Для учета стоимости этой продукции и услуг в рабочий план счетов предприятия включается счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Цепочка основного производства на промышленном предприятии, как правило, начинается с приобретения материалов у поставщика. Но если промышленное предприятие занимается добычей полезных ископаемых, например, является шахтой, то его основным материалом являются бесплатные природные ресурсы – недра земли. А добытые шахтой ископаемые уже будут ее готовой продукцией, которую шахта будет продавать за деньги. Соответственно стоимость добытых шахтой ископаемых будет учитываться бухгалтерией шахты на счете 43 «Готовая продукция».

Недра земли принадлежат государству, поэтому за возможность что-либо из них добывать шахта должна ввести плату.

Во-первых, шахта должна купить у государства само право пользования недрами земли. (На юридическом языке приобретенное право заниматься определенным видом деятельности называется лицензией.) При этом шахта должна будет доказать, что она способна пользоваться недрами в соответствии с установленными государством правилами.

Лицензия выдается на конкретный срок (например, на десять лет). Ценность лицензии, выраженная в деньгах, со временем будет уменьшаться.

Для учета затрат на приобретение лицензии в рабочий план счетов шахты следует включить счет 97 «Расходы будущих периодов». В момент получения лицензии на счете 97 отражается полная стоимость лицензии – сумма всех затрат, связанных с ее получением. По завершении каждого месяца оценка стоимости лицензии равномерно уменьшается так, чтобы к окончанию срока ее действия она стала нулевой.

Во-вторых, в дальнейшем шахта будет обязана периодически платить государству налог на добычу полезных ископаемых, размер которого зависит от количества добываемых ископаемых. Для учета расчетов с государством по начислению и уплате этого налога в рабочий план счетов шахты вводится субсчет к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Хотя для шахты основным поставщиком материалов являются недра земли, ей все же понадобятся различные поставщики, у которых она будет приобретать основные средства и расходные материалы, заказывать различные услуги для целей обеспечения своей деятельности. Для учета возникающих при этом взаимоотношений следует использовать счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» с необходимым количеством субсчетов.

Полученная шахтой лицензия по смыслу очень близка к нематериальным активам – объектам бухгалтерского учета долгосрочного (т. е. больше года) использования, которые стоят денег, способствуют получению доходов, но не имеют материальной формы. К сожалению, по действующим правилам бухгалтерского учета приобретенные лицензии к нематериальным активам не относятся. К нематериальным объектам преимущественно относятся объекты интеллектуальной собственности (в частности, авторские права).

Для учета стоимости нематериальных активов используется счет 04 «Нематериальные активы».

Любой нематериальный актив имеет срок использования, в течение которого его ценность убывает. Для отражения удешевления нематериального актива к счету 04 надо добавить счет 05 «Амортизация нематериальных активов», на котором в течение всего срока использования нематериального актива будет накапливаться его амортизация. В момент окончания срока полезного использования нематериального актива его накопленная амортизация и первоначальная стоимость должны быть равны.

Авторские права на литературное произведение, патент на изобретение имеют ограниченный срок действия. Но это вовсе не означает, что по окончании срока их действия литературное произведение или изобретение становится бесполезным. Это означает лишь то, что авторские права или патент перестают быть средством получения дохода для своего прежнего владельца.

Любой книгоиздатель теперь сможет издавать литературное произведение без уплаты гонорара прежнему владельцу авторских прав, любая фирма сможет использовать описанное в патенте изобретение без денежных отчислений в пользу прежнего владельца патента. Пара счетов 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов» аналогична паре счетов 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств». Счет 05 – это контрарный счет, который открывается в дополнение к основному счету 04 для уменьшения денежной оценки числящихся на нем нематериальных активов.

Если предприятие занимается торговлей, то у него нет производства. Торговое предприятие продает те же материальные ценности, что и покупает.

Для учета материальных ценностей, купленных с целью дальнейшей перепродажи, в рабочий план счетов торгового предприятия включается счет 41 «Товары» Обычно к этому счету вводится довольно большое количество субсчетов.

Торговое предприятие может иметь несколько мест хранения товаров – склады, торговые залы, и в каждом из них имеются свои материально ответственные лица. За товары, хранящиеся на складе, отвечает кладовщик, а за товары, находящиеся в торговом зале, – продавец. Для раздельного учета стоимости товаров, хранящихся в разных местах, к счету 41 «Товары» удобно вводить субсчета, соответствующие местам хранения.

К субсчетам счета 41 можно открывать субсчета следующего уровня для учета отдельных видов и наименований товаров.

Каждый товар имеет, по меньшей мере, две цены: цену, по которой он был приобретен, т. е. цену приобретения, и цену, по которой он выставляется на продажу, т. е. продажную цену. Разница между продажной ценой и ценой приобретения называется торговой наценкой. В зависимости от учетной политики торгового предприятия на счете 41 могут отражаться либо цены приобретения, либо продажные цены товаров, находящихся в собственности предприятия.

Если на счете 41 бухгалтерия торгового предприятия показывает продажную цену товаров, то в дополнение к этому счету в рабочий план счетов включается счет 42 «Торговая наценка». На счете 42 показывается общая сумма установленных торговых наценок на товары, находящиеся в собственности предприятия.

Счета 42 «Торговая наценка» и 41 «Товары» образуют еще одну пару, аналогичную паре счетов 02 «Амортизация основных средств» и 01 «Основные средства». Счет 42 «Торговая наценка» – это контрарный счет, как и счет 02 «Амортизация основных средств». Он не имеет самостоятельного значения и вводится в дополнение к основному счету 41 «Товары».

Чтобы определить денежную сумму, затраченную на приобретение всех имеющихся товаров, из суммы, числящейся на счете 41, вычитается сумма, числящаяся на счете 42.

Для большего удобства в использовании данных бухгалтерского учета структура субсчетов счета 42 должна повторять структуру субсчетов счета 41. Другими словами, все субсчета, которые были введены к счету 41 «Товары», имеет смысл ввести и к счету 42 «Торговая наценка».

Взаимоотношения с поставщиками товаров торговое предприятие отражает на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а с покупателями товаров – на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Для учета расчетов с работниками используются счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Денежные отношения с работниками у организации возникают не только в связи с оплатой их труда. Например, организация может выдать работнику деньги в виде аванса под отчет для выполнения отдельного поручения во внешнем мире, а после выполнения поручения он представляет авансовый отчет. Для учета денежных взаимоотношений с работниками, возникающих в связи с выдачей авансов, в рабочий план счетов организации включается счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

По общему правилу стоимость материальных и нематериальных ценностей учитывается в составе имущества организации без суммы НДС, которая входила в общую стоимость ценности в момент ее приобретения. Таким образом, при получении ценности организация должна разделить ее стоимость на два компонента: без НДС и с НДС. Стоимость без НДС должна быть отражена на одном счете (01, 04, 07, 10, 41, 42), а сумма НДС – на специальном счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Основанием для выделения суммы НДС является счет-фактура.

Рассмотрим пример. Организация получила материалы на общую сумму 1180 руб. В сопровождающем эту операцию счете-фактуре отдельной суммой выделен НДС – 180 руб.

В бухгалтерском учете стоимость материалов отражается раздельно: 1000 руб. на счете 10 «Материалы» – стоимость материалов без учета НДС и 180 руб. на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – сумма НДС в составе стоимости материалов.

При продаже товара (предоставлении услуги) в общей сумме может присутствовать НДС. Но здесь используется другое правило. На уже упоминавшемся субсчете 90-1 «Выручка» отражается общая сумма, полученная при продаже товара (предоставленной услуги) (т. е. вместе с суммой НДС). Сумма НДС параллельно отражается на специальном субсчете 90-3 «НДС с продаж».

Например, если организация продаст товары на общую сумму 1180 руб. и в сопровождающем счете-фактуре отдельной суммой выделен НДС – 180 руб., то в бухгалтерском учете организации общая сумма 1180 руб. отражается на субсчете 90-1 «Выручка», а сумма НДС параллельно отражается на субсчете 90-3 «НДС с продаж».

Все счета, которые упоминались выше, используются для учета собственного имущества, обязательств и хозяйственных процессов организации и относятся к балансовым счетам. (На рис. 1.6 балансовые счета представлены в виде перевернутого дерева.) Бухгалтерии могут понадобиться и забалансовые счета (на рис. 1.6 показаны в нижней части схемы).

На забалансовых счетах учитывается информация об объектах учета второстепенного значения, которые не имеют прямого отношения к имуществу и обязательствам предприятия.

Некоторые забалансовые счета предусмотрены в типовом Плане счетов. В отличие от балансовых счетов они имеют трехзначные номера.

Если предприятие оказывает складские услуги, то в его рабочий план счетов можно включить забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Ответственное хранение означает финансовую или имущественную ответственность предприятия за сохранность чужих материальных ценностей. Денежная сумма, числящаяся на счете 002, показывает размер возможных финансовых претензий, которые могут быть предъявлены предприятию со стороны владельца хранящегося имущества в случае пропажи или порчи имущества. Естественно, что руководству предприятия следует заранее знать об этой сумме.

Если предприятие занимается торговлей, то ему совершенно не обязательно предварительно покупать товары, которыми оно торгует. Предприятие может торговать товарами, которые ему не принадлежат.

Торговое предприятие может лишь принимать товары у поставщиков на комиссию. Это означает, что оно заранее не платит поставщику товара денег, но тем не менее оно берет товары у поставщика с целью их дальнейшей продажи уже от имени торгового предприятия. А поставщику оно обязуется заплатить деньги только после того, как товары будут проданы. Принятие конкретного товара на комиссию может быть оформлено точно такой же товарно-транспортной накладной, как и в случае покупки товара у поставщика.

До момента продажи товара считается, что товары приняты торговым предприятием на ответственное хранение, а право собственности на товары сохраняется за поставщиком. В момент продажи товара право собственности на товар переходит покупателю.

С момента, когда товары приняты на комиссию, и до момента продажи такие товары учитываются на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию». Денежная сумма, числящаяся на счете 004, показывает размер возможных финансовых претензий со стороны поставщика в случае пропажи или порчи этих товаров.

Для более детального ведения учета к забалансовым счетам можно открывать субсчета.

Еще раз обратим внимание на то, что один и тот же объект может быть учтен на разных бухгалтерских счетах. Выбор бухгалтерского счета определяется экономическим значением объекта учета, т. е. его местом в хозяйственных процессах организации.

В качестве примера проследим жизнь простейшего объекта учета – шурупа.

В бухгалтерском учете металлообрабатывающего завода, изготовившего этот шуруп, он будет учтен на счете 43 «Готовая продукция».

Если этот шуруп будет куплен у завода торговой базой, то в ее бухгалтерском учете он будет учтен на счете 41 «Товары».

У торговой базы может не оказаться свободного места на собственном складе, и она сдаст шуруп на ответственное хранение складскому комплексу. При этом в бухгалтерском учете торговой базы шуруп будет числиться также на счете 41, а в бухгалтерском учете складского комплекса он будет числиться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

В конце концов шуруп у торговой базы купила мебельная фабрика. Первоначально шуруп будет храниться на складе материалов мебельной фабрики, при этом в ее бухгалтерском учете он будет учитываться на счете 10 «Материалы». Затем шуруп передадут со склада материалов в мебельный цех, при этом в бухгалтерском учете это отразят по счету 20 «Основное производство».

И только в мебельном цехе шуруп будет использован по прямому назначению: рабочий цеха вкрутит его в заднюю стенку секретера. С этого момента шуруп прекратит свое существование как самостоятельный объект бухгалтерского учета: он вошел в состав готового изделия – секретера. В бухгалтерском учете стоимость шурупа будет включена в стоимость секретера, отражаемую на счете 43 «Готовая продукция».

Этот пример имеет условный характер. Для бухгалтерского учета отдельный шуруп – это мелочь. Бухгалтерия не учитывает шурупы столь детально – с точностью до штуки; перемещения и расходы шурупов измеряются в килограммах или упаковках.

Шуруп мог закончить свой жизненный путь гораздо печальнее: рабочий мебельного цеха мог уронить его на пол, после чего шуруп затерялся бы среди производственного мусора, вывезенного на мусороперерабатывающий завод. Но для бухгалтерии подобный поворот судьбы шурупа останется незамеченным. В этом случае шуруп также будет списан бухгалтерией как материал, израсходованный на производство.

Активные и пассивные счета

Главной классификацией бухгалтерских счетов является их классификация по экономическому смыслу, т. е. по их отношению к объектам и процессам хозяйственной жизни организации. Эта классификация была наглядно представлена на рис. 1.6.

Классификация бухгалтерских счетов по экономическому смыслу предусматривает их деление на активные и пассивные счета.

Понятия «активы» и «пассивы» в бухгалтерском учете используются в следующих смыслах:

• активы – это имущество организации и ее долги со стороны внешнего мира;

• пассивы – это долги самой организации.