Аудиторская деятельность: основы организации Воронина Лариса

Предисловие

Для нормального функционирования экономики необходима всесторонняя и объективная картина финансового состояния и деятельности организаций за определенный период времени. Такая информация нужна как внутренним пользователям, в первую очередь руководству организации для правильного ведения дел в ней, так и многочисленным внешним пользователям (непосредственно связанным с данной организацией поставщикам, покупателям, обслуживающим коммерческим банкам, прочим дебиторам и кредиторам, будущим потенциальным инвесторам средств, налоговым службам, страховым компаниям и многим другим) для принятия обоснованных решений в отношении их действий по различным экономическим вопросам и ситуациям.

Сегодня не только бухгалтеры и экономисты, но и практически любые внешние и внутренние пользователи должны уметь грамотно читать финансовую отчетность и принимать правильные решения по ней. Такой глубокий всесторонний интерес к достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности разных организаций усиливает спрос на качественные аудиторские услуги, которые могут быть достигнуты, по мнению автора, с развитием следующих двух основных направлений:

1) дальнейшая гармонизация отечественного бухгалтерского учета и отчетности с мировой практикой внедрения и распространения в национальные системы учета международных стандартов финансовой отчетности;

2) повышение общественной значения профессии аудитора в нашей стране, в том числе путем изучения и применения международной практики аудиторской деятельности, в первую очередь международных стандартов аудита.

Одним из наиболее эффективных путей решения задачи ускоренной подготовки квалифицированных специалистов в области аудита, способных в сжатые сроки овладеть необходимым объемом знаний и приступить к успешной практической работе, является построение изложения изучаемого материала как комплекса теоретических и практических вопросов. Именно такой подход использован автором при подготовке данной книги. При этом ставилась задача облегчить восприятие теоретических основ аудиторской деятельности и сложившейся национальной практики проведения аудиторских проверок, а также процесса перевода российского бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита на международные стандарты.

В книге раскрываются содержание и функции аудита, описаны его виды, сферы и объекты, рассматриваются принципы и стандарты аудиторской деятельности, дано полное представление об этапах аудита, документации, сопровождающей аудиторские проверки, а также законодательных и нормативных актах, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации.

Разъяснение теоретических положений проведено на конкретных примерах, взятых автором из практики. С этой же целью в конце глав книги помещены вопросы и задания для самопроверки и собеседования, а к некоторым главам даны тесты.

Большим достоинством книги является постоянное сравнение положений международных стандартов аудита и отечественных федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и рекомендации по результатам этого сравнения.

Изложение построено на базе действующих законодательных и нормативных актов с последними изменениями и дополнениями.

Книга состоит из восьми глав, построенных следующим образом.

В главе 1 рассматриваются история возникновения и развития аудита за рубежом и в нашей стране, важнейшие понятия и составляющие.

Глава 2 посвящена раскрытию принципов аудита и обзору действующих международных стандартов аудита, а в нашей стране – федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Главы 3–6 подробно описывают организацию аудита и этапы его проведения согласно международным стандартам.

Глава 7 обобщает законодательные и нормативные акты по регулированию аудита в нашей стране.

В главе 8 описан контроль качества аудита в разных странах и кратко рассмотрены другие формы экономического контроля, близкие к аудиту.

Автор выражает благодарность компании «КонсультантПлюс» за оказанную информационную поддержку при написании данной книги.

Глава 1 Цели, сущность и виды аудита. Сферы и объекты аудита

Коль в честности моей вы усомнились,

Или в умении вести дела,

Аудиторов почтенных созовите,

Чтобы меня проверить.

Уильям Шекспир

Материал, изложенный в этой главе, даст возможность изучить историю становления аудита, этапы его развития в странах с рыночной экономикой и выделить общие закономерности, присущие независимому финансовому контролю коммерческих структур этих стран.

Прочитав данную главу, вы сможете:

• дать определение аудита и его функций;

• охарактеризовать этапы развития аудита в разных странах;

• понять особенности становления аудита в России;

• освоить критерии классификации аудита;

• назвать сферы и объекты аудита;

• уяснить себе содержание внешнего, внутреннего и управленческого аудита;

• разобраться в основных видах аудиторских услуг;

• объяснить требования, предъявляемые к подготовке современного аудитора;

• сформулировать цель и основные направления дальнейшего развития бухгалтерского учета, отчетности и аудита.

1.1. Возникновение и этапы развития аудита за рубежом

Слово «аудит» происходит от латинского слова audio (он слышит или слушающий). С помощью аудита устанавливается экономическое здоровье коммерческих организаций, банков, корпораций и др.

Первое упоминание об аудиторе относится к XIV в., когда учетные книги стали фигурировать в качестве доказательств в суде.

Лука Пачоли, автор «Трактата о счетах и записях», – книги, заложившей основы теории бухгалтерского учета, подтверждал необходимость контроля учетных записей. Описывая в своей книге работу маклеров и бухгалтеров посреднических бюро, возникших в Италии в XIII–XV вв. и обслуживавших развивающееся купечество, он писал: «Доброе дело сделали, когда для наблюдения за ними (неисправными маклерами и бухгалтерами) назначили лицо, которому поручили расследовать, хорошо или дурно ведутся книги в этих учреждениях».

В XVI в. во многих странах был официально введен правовой контроль учетных книг. В Англии уже использовалось слово «аудитор» для обозначения людей, занимающихся проверкой учетных записей.

Родиной аудита в современном понимании является Великобритания, которая в 1844 г. приняла пакет законов о компаниях, предписывающих акционерным компаниям поручать независимым бухгалтерам проверку бухгалтерских книг и счетов компаний с последующим отчетом перед акционерами.

Таким образом, появление аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением компанией (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в ее деятельность (собственники, акционеры, инвесторы).

Правовое оформление аудита берет свое начало в Шотландии, в столице которой – Эдинбурге – в 1853 г. был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.

В США практику аудита ввели специалисты, получившие образование и специализировавшиеся в Великобритании. В 1887 г. была образована Ассоциация аудиторов Америки, а в 1896 г. в штате Нью-Йорк законодательно была регламентирована аудиторская деятельность, в частности должность аудитора мог занимать дипломированный бухгалтер, успешно сдавший экзамен по специальности в Нью-Йоркском университете и получивший лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью.

К 1908 г. американская Ассоциация аудиторов насчитывала более 340 членов из 25 штатов. В настоящее время в США официально зарегистрировано свыше 100 000 независимых дипломированных бухгалтеров-аудиторов.

Наибольшее развитие аудит получил в XIX–XX вв. по двум причинам:

1) происходили финансовые кризисы;

2) появились совместные предприятия (СП).

Финансовые кризисы вызвали волну банкротств, в результате чего повысился спрос на услуги бухгалтеров-аудиторов, которые защищали бы интересы населения (особенно этому способствовал мировой экономический кризис 1923–1933 гг.) В это время резко ужесточаются требования к качеству аудиторской проверки и ее обязательности, увеличивается рыночная потребность в такого рода услугах. Пытаясь контролировать ситуацию, страны разрабатывают соответствующее законодательство. Так, были приняты законы об обязательном аудите во Франции в 1867 г., в США в 1937 г.

Законы в основном были направлены на защиту интересов учредителей, кредиторов, инвесторов и установление персональной ответственности за предоставление информации о банкротстве.

Фактически работа аудитора состояла в контроле за правильностью ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. После окончания кризисов практически все страны с рыночной экономикой начали вводить требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах, и обязательности публикаций этих отчетов и заключений аудиторов по ним.

Появление СП сразу потребовало проверки финансового состояния со стороны независимого контролера в связи с различным месторасположением учредителей и созданных ими коммерческих структур. Аудитор должен был письменно отчитаться перед собственниками в том, что, по его мнению, в балансе представлена вся необходимая информация, правильно составленный баланс включает все элементы, установленные законодательством, и дает верную оценку состояния дел компании.

Таким образом, до конца 40-х гг. XX в. аудит в основном заключался в проверке документации, подтверждающей записи о денежных операциях, и правильной группировке данных об этих операциях в финансовых отчетах. Такой аудит получил название подтверждающего аудита , а период его становления является первым этапом развития аудита. Характеризуя этот этап, можно сказать, что аудит в классическом понимании представлял собой внешний независимый вневедомственный финансовый контроль деятельности экономических субъектов (компаний).

В дальнейшем в связи с усложнением организационных структур компаний, созданием таких крупных структур, как корпорации, появилась потребность во внутреннем аудите. В 1941 г. был организован Американский институт внутреннего аудита (ревизоров), объединяющий внутренних аудиторов-практиков. В крупных и средних компаниях стали возникать отделы внутреннего аудита, что в определенной мере соответствует нашим представлениям о ведомственном и внутрихозяйственном контроле. В 1948 г. Американский институт бухгалтеров утвердил «Общепринятые стандарты аудита», а Институт внутреннего аудита (ревизоров) опубликовал «Обязанности внутреннего ревизора».

Таким образом, на втором этапе развития аудита, после 1949 г., независимые аудиторы (внешние) стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля (СВК) вероятность ошибок незначительна, следовательно, финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны.

Аудит, ориентированный на проверку надежности СВК клиента, получил название системно ориентированного , так как дал возможность наблюдать системы, контролирующие операции внутри компаний. Это позволило аудиторским фирмам начать больше заниматься консультационной деятельностью, связанной с постановкой СВК в компаниях, совершенствованием систем контроля и пр.

В настоящее время идет третий этап развития аудита – аудит, ориентированный на риск . При проверках или консультировании аудиторские фирмы в первую очередь рассчитывают возможный риск (по специально разработанным таблицам или формулам). Как правило, сейчас аудиторские проверки проводятся выборочно, в основном там, где риск ошибки (или мошенничества) максимальный.

Необходимо отметить еще одну особенность современного аудита. Аудиторы при проверках повсеместно сталкиваются с компьютеризованным бухгалтерским и налоговым учетом. В связи с этим в современном аудите можно выделить такую область, как компьютерный аудит, или аудит в компьютерной среде .

1.2. Становление аудита в России

Первые упоминания об аудиторах в России относятся к началу в. Аудиторами в то время назывались юристы (причем только военные). Звание аудитора в России было введено Петром I, который в воинском уставе 1716 г. и в «Табели о рангах» к воинским чинам причислил и аудитора. Петр I сделал это по примеру Польши, где аудитором называли судью, затем лицо, участвующее в судебном слушании, и, наконец, следователя. В 1797 г. аудиторы в России стали статскими чиновниками. В 1833 г. с целью обучения аудиторов в Петербурге была учреждена школа, переименованная затем в Аудиторское училище.

Должность аудитора, по существу, совмещала должности делопроизводителя, судебного секретаря и прокурора. После проведения в России военно-судебной реформы 1867 г. должность аудитора была упразднена.

Затем в России были предприняты еще три попытки создать систему независимого финансового контроля путем образования:

1) института присяжных бухгалтеров (1831);

2) института бухгалтеров (1909);

3) института государственных бухгалтеров-экспертов (1928).

Однако все эти попытки потерпели крах, в основном из-за отсутствия юридических гарантий аудиторской деятельности, а также нестабильной политической и экономической обстановки.

В последние 20 лет произошли значительные изменения в развитии аудита в России. Для успешной работы вновь создаваемых коммерческих структур в период перехода к цивилизованным рыночным отношениям было необходимо вновь создать органы независимого финансового контроля. Этот период можно условно разбить на три этапа:

1) создание первых аудиторских структур (1987–1988 гг.);

2) увеличение количества и форм аудиторских структур (1989–1991 гг.);

3) создание нормативной базы аудита (с 1992 г. – по настоящее время).

Рассмотрим каждый этап.

Первый этап. С выходом в 1988 г. Закона «О кооперации в СССР» в стране стали создаваться кооперативы, открываться частные фирмы и СП, т. е. появились экономические субъекты, не являющиеся собственностью государства. В связи с этим возник вопрос о том, кто будет проводить финансовые проверки их деятельности. Налоговые службы в их современном виде появились в России только в 1990 г., т. е. три года спустя.

Эту проблему попытались решить путем создания:

• хозрасчетных контрольно-ревизионных групп при республиканских и областных

• контрольно-ревизионных аппаратах (КРУ). Первая такая группа была создана при КРУ Минфина Казахской ССР;

• кооперативов по оказанию консультационных услуг, в том числе СП;

• акционерного общества по оказанию аудиторских и консультационных услуг (такое общество было создано под названием «Инаудит»).

Следует отметить, что в большинстве союзных республик к созданию хозрасчетных групп так и не приступили, а кооперативы по оказанию консультационных услуг назвать первыми аудиторскими фирмами по ряду причин сложно. В связи с этим остановимся на истории создания и деятельности АО «Инаудит», тем более что это акционерное общество дало мощный толчок развития аудита в России.

АО «Инаудит» было образовано на базе Главного управления валютного контроля Минфина СССР специальным постановлением Совета Министров СССР от 8 сентября 1987 г. № 1033-245 «О создании советской аудиторской организации». Уставный капитал «Инаудита» был определен в 800 000 руб., а основными акционерами стали: Минфин СССР – 55 %; Министерство внешней торговли СССР – 10 %; Госбанк СССР – 5 %; всесоюзные объединения «Автоэкспорт», «Станкоимпорт», «Совфрахт», «Соврыбфлот» и др. – по 5 %.

В «Инаудите» были созданы 10 отделов, которые, имея высококвалифицированных сотрудников, оказывали широкий комплекс услуг СП, действовавшим в СССР и за границей.

Хотя «Инаудит» имел более совершенную организационно-правовую форму, чем хозрасчетные ревизионные группы или кооперативы, он был создан на базе государственного контрольного органа, а его учредителями стали в основном союзные министерства. В дальнейшем эти министерства продали свою долю капитала коллективу «Инаудита», который впоследствии распался на несколько самостоятельных фирм.

Второй этап связан с принятием законов «О предприятиях в СССР», «О собственности в СССР», «О предприятиях и предпринимательской деятельности».

В соответствии с этими законами в стране стали появляться коммерческие структуры, занимающиеся аудиторской деятельностью:

• российские аудиторские фирмы, зарегистрированные в основном как товарищества с ограниченной ответственностью (ТОО) и акционерные общества закрытого типа (АОЗТ). В учредительных документах первых аудиторских фирм были даны определения аудита и сформулированы его цели;

• иностранные аудиторские фирмы и СП в частности в январе 1990 г. было образовано СП «Эрнст энд Янг Внешаудит» – так на аудиторском рынке СССР появилась крупнейшая межконтинентальная аудиторская фирма, входящая в то время в «большую шестерку»;

• общественные организации бухгалтеров-аудиторов, в частности Ассоциация бухгалтеров СССР, которая затем была преобразована в Ассоциацию бухгалтеров и аудиторов и сыграла большую роль в деле подготовки и переподготовки аудиторов.

Третий этап характеризуется бурным развитием аудита:

• появились многочисленные новые аудиторские фирмы, причем не только в Москве, Санкт-Петербурге, но и почти во всех крупных городах России;

• под видом СП в Москве открыли свои филиалы крупнейшие межконтинентальные аудиторские фирмы «большой шестерки»: «Делойт энд Туш», «Артур Андерсен», «Эрнст энд Янг», «Куперс энд Лайбренд», «КПМГ», «Прайс Уотерхаус»;

• развернулась широкомасштабная подготовка аудиторов.

К концу 1992 г. позиции аудита в России упрочились, причем в отличие от западных стран он создавался не сверху, а снизу, т. е. не по указу или постановлению органов власти, а по требованию жизни.

Однако без нормативной базы такая мощная служба, как аудит, развиваться уже не могла. Принятие специального законодательного акта должно было утвердить три главных принципа аудита:

1) независимость;

2) обязательность;

3) ответственность.

Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации» были утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, вступившие в силу с момента опубликования Указа, т. е. с 29 декабря 1993 г., и действовавшие до принятия соответствующего закона.

Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» заменил Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации.

Сейчас на российском рынке работает несколько групп аудиторско-консультационных компаний:

1) «большая четверка», образовавшаяся путем объединения части аудиторских компаний «большой шестерки»;

2) несколько десятков других западных аудиторских компаний;

3) несколько десятков крупных и средних (свыше 50 сотрудников) российских фирм;

4) несколько тысяч небольших российских фирм и отдельных аудиторов-индивидуалов – предпринимателей без образования юридического лица (ПБЮЛ).

Первые три группы играют ведущую роль, в значительной мере формируя эту сферу бизнеса.

1.3. Сущность и функции современного аудита

В настоящее время общая бухгалтерия на Западе разделяется на две подсистемы:

1) внешнюю (финансовую) бухгалтерию;

2) внутреннюю (производственную, управленческую) бухгалтерию.

Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерий.

Во внешней (финансовой) бухгалтерии создается информация о доходах компании и текущих расходах в поэлементном разрезе, состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, размерах финансовых инвестиций и доходов от них, состоянии источников финансирования и т. п.

Одна из основных задач такой бухгалтерии – достоверность учета финансовых результатов деятельности компании, ее имущественного и финансового состояния. Потребителями этой информации являются в основном внешние пользователи, в частности проверенная многосторонняя финансовая информация нужна:

• коммерческим банкам – для компетентного решения вопросов о выдаче кредитов;

• акционерам – для контроля за деятельностью компании;

• поставщикам – для получения уверенности в возможности полной оплаты полученных товаров, работ и услуг;

• покупателям – для получения максимально возможных скидок при приобретении товаров компании;

• потенциальным инвесторам – для избежания риска при вложении капитала.

Ведение финансовой бухгалтерии для различных компаний является обязательным.

Финансовая отчетность , составленная по учетным данным финансовой бухгалтерии, не представляет коммерческой тайны организации, она открыта к публикации и, как правило, в случае необходимости заверяется независимой аудиторской фирмой.

Необходимость заверения информации финансовой бухгалтерии аудиторской фирмой обусловлена тем, что:

• операции организаций могут быть многочисленными и сложными, информацию о них пользователи не могут получить самостоятельно из-за недостатка опыта, поэтому нуждаются в услугах аудиторов – бухгалтеров-профессионалов;

• пользователи финансовой информации обычно не имеют доступа к учетным записям организации;

• последствия решений, принимаемых пользователями, могут быть так значительны для них, что достоверность и полнота информации им абсолютно необходимы.

Все это создает общественную потребность в услугах аудиторов – посредников, устанавливающих объективность финансовой информации.

Международные бухгалтерские и аудиторские стандарты, основные принципы учета имеют отношение именно к системе финансового учета и отчетности.

Существует следующее определение внешнего аудита, раскрывающее его сущность.

Аудит – это процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов.

Во внутренней бухгалтерии (системе производственного учета ) создается прежде всего информация об издержках – одном из основных объектов управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам возникновения и носителям затрат.

Места возникновения затрат – структурные единицы и подразделения организации, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цехи и т. п.).

Носители затрат – виды продукции (работ, услуг) данной организации, предназначенные для реализации на рынке.

В системе производственного (управленческого) учета обязательно выделяются такие объекты учета, как центры ответственности. Управление издержками осуществляется посредством деятельности людей, которые должны отвечать за целесообразность возникновения того или иного вида расходов.

Центр ответственности – структурный элемент организации, в пределах которого менеджер ответствен за целесообразность понесенных расходов.

Администрация организации самостоятельно решает:

• с учетом чего классифицировать затраты;

• насколько детализировать места возникновения затрат;

• как их увязать с центрами ответственности.

Другим объектом управленческого учета являются результаты, которые могут также учитываться по местам возникновения и носителям затрат.

В процессе сопоставления затрат и результатов разных объектов учета выявляется эффективность производственно-хозяйственной деятельности организации.

Информация управленческой бухгалтерии обычно представляет собой коммерческую тайну организации, не подлежит публикации и носит конфиденциальный характер. Администрация организации самостоятельно устанавливает состав, сроки и периодичность представления внутренней отчетности . Система внутреннего учета и отчетности практически не регламентируется ни зарубежным, ни российским законодательством, т. е. каждая компания (организация) имеет свою систему управленческого учета, что вызывает потребность в создании собственных служб внутреннего аудита.

Сказанное определяет основные функции аудита. Современный аудит выполняет две основные функции :

1)  поставщика достоверной (проверенной) информации пользователям;

2)  гаранта финансовой деятельности организации, когда в случае финансовых потерь вследствие использования информации, заверенной аудитором, но оказавшейся недостоверной, аудитор возмещает потери клиентам.

1.4. Внутренний и внешний аудит, цели его проведения

В соответствии с делением бухгалтерии на внешнюю (финансовую) и внутреннюю (производственную) аудит также разделяется на внешний и внутренний, которые дополняют друг друга и в то же время существенно различаются.

Внутренний аудит связан с работой производственной бухгалтерии.

Институт внутренних аудиторов ( Institutе of Internal Auditors – IIА ) дает следующее определение: « Внутренний аудит есть независимая деятельность в организации (на предприятии) по проверке и оценке ее работы в ее интересах. Цель внутреннего аудита – помочь членам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренние аудиторы представляют своей организации (предприятию) данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую информацию, являющуюся результатом проверок» .

Внутренний аудит имеет следующие особенности:

• проводится внутри организации ее служащими (внутренними аудиторами);

• организуется по желанию руководства организации;

• информация, получаемая в результате внутреннего аудита, как правило, предназначена для удовлетворения потребностей управленческого персонала;

• затраты на содержание системы внутреннего аудита берет на себя сама организация.

Таким образом, служба внутреннего аудита создается не по указанию сверху, а для того, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке благодаря росту качества производимой продукции, снижению ее себестоимости, знанию потребностей рынка, т. е. в итоге за счет эффективной работы. Предприниматель (управляющий) изыскивает все средства, чтобы получить прибыль, поскольку в противном случае неминуемо банкротство. Поэтому он заинтересован в эффективной работе системы внутреннего аудита и постоянно оценивает, какую пользу он получает от внутренних аудиторов (ревизоров) и какие затраты несет на их содержание. Если «баланс» будет не в пользу внутреннего аудита, то предпринимаются меры по улучшению работы как организации так и внутренних аудиторов либо по ликвидации службы аудита.

Деятельность внутренних аудиторов во многом аналогична деятельности внешних. В перечень услуг внутренних аудиторов могут быть также включены:

• проверка систем контроля;

• оценка экономичности и эффективности операций организации;

• проверка уровня достижения программных целей.

Некоторые виды внутреннего аудита называются управленческим аудитом .

Управленческий аудит — это изучение деловых операций с целью выработки рекомендаций по экономичному и эффективному использованию ресурсов, достижению конечного результата и выработке политики организации. Он должен помогать руководителям в выполнении их функций и приводить к повышению прибыльности организации.

Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров ( American Institute of Certified Public Accountants – AICPA ) определил управленческий аудит как вид консультационных услуг в помощь клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей . В США он выполняется независимыми компаниями дипломированных общественных бухгалтеров.

Внешний (финансовый) аудит проводится для контроля за внешней (финансовой) бухгалтерией.

Комитет Американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета, созданный в 1971 г., дал такое определение финансового аудита: « Аудит – это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям» .

Следовательно, внешний аудит имеет свою цель и логику проведения, не являясь беспорядочным или незапланированным.

AICPA так определил основную цель финансового аудита : «Составить мнение о точности, с которой в финансовых отчетах представлены финансовое положение, результаты операций и движение денежных средств экономической единицы в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами. Отчет аудитора есть средство выражения его мнения или, в зависимости от обстоятельств, отказ дать заключение. Причем в любом случае аудитор сообщает, была ли проведена пров ерка в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами» .

Таким образом, основная цель внешнего аудита – проверка финансового отчета с целью подтвердить представленные данные или опровергнуть их и составление заключения. Внешний аудит осуществляется на договорной основе и может быть обязательным или частным (инициативным).

Сравнительная характеристика внутреннего и внешнего аудита представлена в табл. 1.

Таблица 1 Сравнительная характеристика внутреннего и внешнего аудита

Для привлечения аудитора заключают договоры на платной основе с независимыми аудиторскими фирмами. Обязанности внешних аудиторов зафиксированы в законодательных и нормативных актах, что дает возможность сравнивать информацию о результатах финансовой деятельности разных организаций.

Информация, получаемая в ходе внешнего аудита, направляется внешним потребителям («аудит по закону»). Внешний аудитор в большей степени не зависит от контролируемого субъекта и несет ответственность перед внешними потребителями его информации.

1.5. Критерии классификации аудита

Представим классификацию аудита по разным признакам.

По объекту проверки — финансовая бухгалтерия или производственная – аудит разделяется на внешний и внутренний .

По стадии развития аудит разделяется на три вида:

1)  подтверждающий аудит – проверка и подтверждение достоверности бухгалтерских документов и отчетности;

2)  системно ориентированный аудит – аудиторская экспертиза на основе анализа эффективности СВК;

3)  аудит, базирующийся на риске , – концентрация аудиторской работы в областях с более высоким возможным аудиторским риском.

По сфере деятельности субъекта аудит разделяется на четыре вида:

1)  общий аудит (аудит организаций и их объединений независимо от организационно-правовых форм);

2)  банковский аудит ;

3)  аудит страховых организаций;

4)  аудит бирж, внебюджетных фондов, инвестиционных институтов и прочей деятельности .

По характеру заказа аудиторские проверки разделяются на два вида:

1)  обязательные аудиторские проверки — в случаях, установленных законодательством или по поручениям государственных органов. Объем и порядок проведения обязательного аудита регламентируется законодательными органами;

2)  инициативный (добровольный) аудит – добровольно по решению экономического субъекта. Характер и масштабы такой проверки определяет экономический субъект.

По периодичности проведения аудит разделяется на два вида:

1)  первоначальный аудит , который проводится аудитором (аудиторской организацией) впервые для данного экономического субъекта. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности субъекта, его СВК и пр.;

2)  согласованный (повторяющийся) аудит , который осуществляется аудитором (аудиторской организацией) повторно или регулярно и основан поэтому на знании специфики субъекта, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, СВК и др.

Практика работы аудиторских фирм свидетельствует о преимуществах согласованного (повторяющегося) аудита.

1.6. Основные виды аудиторских услуг

Аудиторы и аудиторские фирмы помимо проведения проверок (собственно аудиторская деятельность) могут оказывать целый ряд сопутствующих аудиту услуг (работ):

• по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета;

• составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;

• финансовому анализу (анализу хозяйственно-финансовой деятельности);

• оценке активов и пассивов экономического субъекта;

• консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства,

• обучению и другим вопросам по профилю своей деятельности.

Вместе с тем аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и другой связанной с ней деятельностью.

Аудиторы и аудиторские фирмы не вправе передавать полученные ими в процессе аудита сведения третьим лицам для использования этих сведений в целях предпринимательской деятельности.

Рассмотрим некоторые из перечисленных видов услуг.

Постановка бухгалтерского учета. Этот вид услуг включает комплекс мероприятий, прежде всего:

• определение долговременной учетной политики организации;

• выбор формы бухгалтерского учета;