Аудиторская деятельность: основы организации Воронина Лариса

• назвать виды аудиторских доказательств и источники их получения;

• перечислить основные аудиторские процедуры сбора доказательств;

• дать определения основных понятий аудиторской выборки;

• понять значение аналитических процедур;

• разобраться в особенностях использования работы экспертов в аудите;

• описать действия аудитора при обнаружении обмана или ошибки;

• объяснить назначение, порядок оформления и хранения рабочей документации аудитора.

5.1. Аудиторские доказательства, виды и источники получения

Завершив планирование, аудиторы приступают к проведению процедур для сбора информации. Прежде чем рассмотреть эти процедуры, необходимо определить некоторые важные характеристики информации. Установление стандартов и предоставление рекомендаций в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, осуществлено в МСА 500 «Аудиторские доказательства».

Стандарт имеет следующую структуру.

1. Введение

2. Достаточные надлежащие аудиторские доказательства

3. Процедуры получения аудиторских доказательств

4. Перспективы государственного сектора

Согласно МСА 500 аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых будет основано мнение аудитора. Учетные записи (журналы, книги, приказы по учетной политике, компьютерные файлы и др.) являются информацией об учетном процессе, но недостаточной информацией для формулирования окончательного мнения о финансовых отчетах. Эту информацию аудиторы должны получить, базируясь на собственных знаниях, проверке документов и опросе сотрудников организации-клиента (аудируемого лица). Сбор и анализ доказательной информации – это практическое осуществление аудиторской проверки и база для выводов о соответствии финансовых отчетов общепринятым бухгалтерским принципам.

Во введении определены следующие основные понятия.

Аудиторские доказательства – информация, полученная аудитором в процессе формулирования выводов, на которых будет основано мнение аудитора.

Аудиторские доказательства представляют собой:

• документальные источники данных (первичные документы);

• документацию бухгалтерского учета (бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности);

• заключения экспертов;

• сведения из других источников.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения соответствующего комплекса тестов контроля и процедур проверки по существу.

Тесты контроля – тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации системы бухгалтерского учета и СВК, а также эффективности их функционирования.

Процедуры проверки по существу – тесты, которые проводятся с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности. Эти тесты бывают двух видов:

а) детальные тесты операций и сальдо счетов;

б) аналитические процедуры.

Аудиторские доказательства должны отвечать требованиям релевантности (доказательности, уместности) и достаточности.

Релевантность доказательства – его ценность для разрешения какой-либо проблемы. Релевантность доказательства определяется соответствием фактическому существу дел.

Достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки СВК и аудиторского риска. В любой ситуации аудитор должен быть уверен, что собрал достаточное количество доказательств нужного качества для составления объективного и обоснованного заключения.

Понятия достаточности и уместности (надлежащего характера) взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным как в результате осуществления тестов контроля, так и в результате проведения процедур проверки по существу.

Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств; уместность является качественной мерой аудиторских доказательств.

Качество доказательства определяется:

• приближенностью к реальному факту (событию);

• надежностью источников получения доказательств.

По приближенности к реальному факту (событию) доказательства можно разделить на три основных класса:

1) естественные;

2) искусственные;

3) рациональная аргументация.

Основой деления являются факты, на которых базируется утверждение.

Естественное доказательство основано на реальном факте, зарегистрированном самим аудитором. В этом случае само доказательство и факт, который требует данного доказательства, – одно и то же, например аудитор проверяет фактическое наличие зданий, машин, оборудования, товаров, непосредственно участвуя в инвентаризации. Таким образом, естественное доказательство само по себе есть факт или событие.

Искусственное доказательство формируется на основе свершившегося до аудиторской проверки факта. В этом виде доказательств требуется описание факта события, например поставки товаров учитывают описание поставок (договоры на поставки, накладные), счета-фактуры описывают продажи. Таким образом, искусственное доказательство не будет фактом или явлением, а только описывает их.

Большая часть документов и отчетов, с которыми имеет дело аудитор, относится к данной категории.

Рациональная аргументация – объяснение, применяющееся к естественному или искусственному доказательству, т. е. логическое доказательство, занимающее значительное место в процессе аудита. Примерами рациональной аргументации служат право собственности на транспортные средства, компенсация за использование личного автотранспорта в служебных целях.

Наибольшее влияние на мнение аудитора оказывает естественное доказательство, затем – искусственное и лишь потом – рациональная аргументация.

Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые скорее являются убедительными, нежели исчерпывающими по своему характеру. Поэтому аудитор зачастую собирает аудиторские доказательства из различных источников (внутренних, внешних или смешанных) или различного характера (визуального, документального или устного), чтобы подтвердить одно и то же утверждение. Качество аудиторских доказательств зависит от их источника.

По источнику получения аудиторские доказательства разделяются следующим образом:

1)  внутренние – информация, полученная от клиента (аудируемого лица);

2)  внешние – информация, полученная от третьих лиц и организаций;

3)  смешанные – информация, полученная от клиента и подтвержденная внешним источником.

Наиболее ценные и достоверные внешние доказательства (например, выписки с банковского счета клиента), менее ценные – смешанные и, наконец, внутренние.

МСА 500 предусматривает общие правила, которые могут помочь при оценке надежности аудиторских доказательств:

• аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (например, подтверждение, полученное от третьей стороны), более надежны, нежели доказательства, полученные их внутренних источников;

• аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;

• аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, нежели доказательства, полученные от субъекта;

• аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, нежели заявления, представленные в устной форме.

Кроме того, аудиторские доказательства могут быть получены:

• из документальных источников;

• в ходе устных опросов персонала клиента и третьих лиц;

• при непосредственном наблюдении аудитором за выполнением учетных и других операций на практике.

По степени надежности и достоверности наиболее ценны доказательства, полученные самим аудитором.

Если аудитор не в состоянии собрать достаточные доказательства, он должен отразить этот факт в своем отчете и заключении.

На основе МСА 500 разработано ФПСАД 5 «Аудиторские доказательства».

5.2. Аудиторские процедуры, используемые для получения доказательств

В книге известного в США специалиста в области теории и практики аудита профессора Университета штата Техас в Остине Джека К. Робертсона «Аудит» отмечается, что аудиторы делят информацию на семь основных типов и используют семь основных процедур ее сбора (табл. 12).

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от количества хозяйственных операций, которые подвергаются проверке.

Таблица 12 Типы информации и соответствующие им аудиторские процедуры

1.  Пересчет — проверка арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и выполнение независимых подсчетов.

Подсчеты клиента могут быть правильными или ошибочными. Подсчеты, выполненные на компьютерах, могут быть вновь проведены с использованием компьютерного обеспечения и распечаткой данных об отклонениях от подсчетов клиента для дальнейшего их исследования аудиторами. Но практика показывает, что пересчет в основном осуществляется выборочно.

Пересчет используется для проверки реальности и оценок показателей финансовой отчетности, которые являются главным образом результатом подсчетов, например амортизации, страховых резервов, пенсионных обязательств, резервов под сомнительные долги.

В сочетании с другими процедурами пересчет также необходим для сбора информации об оценках всех финансовых показателей.

2.  Инвентаризация – прием, который позволяет получить точную информацию о наличии имущества и обязательств экономического субъекта и ориентировочную информацию об их состоянии и стоимости.

Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.

Аудиторская организация обязана:

• выяснить, насколько часто проводилась инвентаризация имущества и финансовых обязательств;

• проверить бухгалтерскую документацию по ранее проводившимся экономическим субъектом инвентаризациям;

• ознакомиться с номенклатурой и объемами товарно-материальных ценностей (ТМЦ);

• выявить дорогостоящие ТМЦ;

• проанализировать систему учета ТМЦ и СВК экономического субъекта, выявить слабые и сильные стороны таких систем.

3.  Письменное подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, расчетов, дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская фирма должна получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны.

Запросы на подтверждение рекомендуется готовить в виде документа от имени руководства экономического субъекта в адрес независимой (третьей) стороны. В них должно содержаться требование предоставить необходимую информацию непосредственно аудиторской фирме.

При необходимости аудиторская фирма может самостоятельно установить непосредственный контакт с независимой (третьей) стороной, которой был направлен запрос.

В случае получения по запросу информации, которая расходится с учетными данными экономического субъекта, аудиторская фирма должна применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.

4.  Устный опрос и письменные представления. Устный опрос – процедура получения устной информации от независимых сторон и руководителей клиента. По всем важным вопросам необходимо получать сведения в письменной форме и оформлять их в виде протокола или краткого конспекта. Обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено. В практике аудита используются типовые опросники, в бланках которых отмечаются ответы опрошенных лиц.

5.  Проверка документов. Широко практикуется получение информации посредством проверки документов, подготовленных независимыми сторонами и клиентом.

Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности первичного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Прослеживание (трассирование) осуществляется в противоположном направлении. Аудитор отбирает первичный документ и проверяет систему бухгалтерского учета и СВК, чтобы найти заключительную бухгалтерскую запись операции. С помощью прослеживания аудитор может определить, все ли операции учтены, и дополнить информацию, полученную в ходе аудита. Однако необходимо принимать во внимание возможность того, что некоторые события не отражены в первичной документации и системе учета.

6.  Сканирование. С помощью сканирования аудиторы изучают нетипичные статьи и события, отраженные в документации клиента. Цель сканирования – найти что-либо нетипичное.

Сканирование полезно применять при использовании выборки для принятия аудиторских решений, так как всегда существует вероятность того, что аудиторы не выявят ошибки клиента, выбрав пример, не отражающий всю совокупность статей. Это может привести к принятию аудиторами ошибочного решения. Аудиторы уменьшают аудиторский риск, сканируя статьи, не вошедшие в выборку.

МСА 500 предусматривает пять процедур получения аудиторских доказательств, представленных в табл. 13, а соответствующий отечественный стандарт ФПСАД 5 – шесть процедур.

Таблица 13 Виды аудиторских процедур

Как видно из табл. 12, виды аудиторских процедур, рекомендованных к применению в отечественной практике аудита, полностью аналогичны видам, предложенным международным стандартом аудита «Аудиторские доказательства». Расхождения вызваны лишь разукрупнением одного из элементов (запрос и подтверждение). Поэтому представляется целесообразным подробнее познакомиться с процедурами получения аудиторских доказательств согласно МСА 500.

1.  Инспектирование – проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля процесса их обработки. Инспектирование материальных активов предоставляет надежные доказательства относительно их существования, но не обязательно относительно права собственности на них или стоимостной оценки.

2.  Наблюдение – изучение процесса или процедур, выполняемых другими лицами, например аудитор может наблюдать за проведением подсчета ТМЦ (запасов) работниками субъекта или за осуществлением контрольных процедур, «не оставляющих следов» для аудита.

3.  Запрос — поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами проверяемого субъекта. Запросы могут быть различными – от официальных письменных запросов, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам проверяемого субъекта. Подтверждение – ответ на запрос подтвердить информацию, содержащуюся в бухгалтерских записях. Например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов.

4.  Подсчет – проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение самостоятельных расчетов.

5.  Аналитические процедуры – анализ значимых показателей и тенденций, включая вытекающее отсюда изучение колебаний и взаимосвязей, которые не согласуются с другой релевантной информацией или отклоняются от прогнозных значений.

В дополнение к МСА 500 принят МСА 501 «Аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение особых статей».

Стандарт содержит следующие разделы.

1. Введение

2. Присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов

3. Запрос о судебных делах и претензиях

4. Стоимостная оценка и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях

5. Информация по сегментам

Во введении указано, что применение стандартов и рекомендаций, изложенных в данном стандарте, поможет аудитору получить аудиторские доказательства относительно отдельных особых сумм финансовой отчетности и других раскрываемых сведений. Так, в разделе «Присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов» зафиксированы следующие основные правила, рекомендованные к выполнению при аудите ТМЦ (запасов):

• если величина ТМЦ (запасов) существенна для финансовой отчетности, то аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно их существования и состояния, по возможности присутствуя при их инвентаризации . Такое присутствие позволит аудитору:

• провести инспектирование ТМЦ (запасы),

• проследить за соблюдением установленного руководством порядка по отражению в учете и контролю результатов подсчета,

• получить доказательства надежности утвержденного руководством клиента порядка проведения инвентаризации.

Если присутствие при инвентаризации не представляется возможным в силу непредвиденных обстоятельств, то аудитор должен провести инвентарный подсчет или наблюдать за проведением инвентарного подсчета в другой день и при необходимости проверить промежуточные операции.

Если присутствие неосуществимо из-за характера и местонахождения ТМЦ (запасов), то аудитор должен определить, можно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно их существования и состояния. Например, такие доказательства могут быть получены в результате проверки документации по последующей продаже конкретных запасов.

На финансовую отчетность могут оказывать существенное влияние судебные дела и претензионные разбирательства, в которые вовлечен проверяемый субъект. Поэтому согласно требованиям раздела «Запрос о судебных делах и претензиях» аудитор должен выполнить определенные процедуры, чтобы получить сведения о любых судебных делах и претензионных разбирательствах в отношении проверяемого субъекта.

К таким процедурам относятся:

• направление необходимых запросов руководству проверяемого субъекта, включая получение заявлений руководства;

• ознакомление с протоколами заседаний совета директоров и с перепиской с юристами субъекта;

• проверка счетов судебных издержек;

• использование любых сведений относительно деятельности проверяемого субъекта, включая информацию, полученную в ходе бесед с юридической службой субъекта.

В случае выявления аудитором наличия судебных дел или претензий, он должен обратиться непосредственно к юристам проверяемого субъекта посредством письма, подготовленного руководством субъекта и отправленного аудитором. В письмо необхомимо включить:

• перечень судебных дел и претензий;

• оценку руководства в отношении их результатов, а также прогноз относительно финансовых последствий, включая издержки;

• запрос юристу о подтверждении обоснованности оценок руководства;

• просьбу о предоставлении аудитору дополнительных сведений в случае, если юрист сочтет перечень неполным или неточным.

Отказ руководства дать разрешение аудитору обратиться к юристам субъекта следует рассматривать как ограничение объема аудита.

В разделе «Стоимостная оценка и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях» указано, что если величина долгосрочных инвестиций существенна для финансовой отчетности, то аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно стоимостной оценки таких инвестиций и раскрытия информации о них.

Для этого обычно выполняются следующие процедуры:

• рассмотрение доказательств способности субъекта продолжать отражать данные инвестиции в составе долгосрочных активов;

• обсуждение с руководством клиента вопроса о намерении субъекта продолжать держать инвестиции в виде долгосрочных инвестиций;

• получение письменных заявлений по данному вопросу;

• рассмотрение соответствующей финансовой отчетности и другой информации (например, биржевых котировок), которая служит показателем стоимостной оценки;

• сопоставление данных стоимостных оценок с балансовой стоимостью инвестиций вплоть до даты составления аудиторского заключения с целью решения вопроса о необходимости корректировок оценки.

В случае существенности информации по сегментам для финансовой отчетности аудитор должен:

• обсудить с руководством клиента методы, используемые для составления информации по сегментам;

• определить, приведет ли использование этих методов к раскрытию информации в соответствии с применимыми основами финансовой отчетности;

• проверить применение этих методов;

• проверить продажи, передачу и платежи, происходившие между сегментами, элиминирование межсегментных оборотов, сопоставление со сметами и другими ожидаемыми результатами, распределение активов и расходов между сегментами и пр.

На основе международного стандарта было разработано ФПСАД 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях».

К данной проблематике относится также МСА 505 «Внешние подтверждения», в котором установлены стандарты и предоставлены рекомендации по использованию аудитором внешних подтверждений в качестве средства получения аудиторских доказательств.

Российским аналогом МСА 505 является ФПСАД 18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников», которое как по структуре, так и по содержанию полностью соответствует международному стандарту.

Структура МСА 505 и соответствующего ему отечественного федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности (ФПСАД 18) приведены в табл. 14.

Таблица 14 Сопоставление структуры стандартов

5.3. Аналитические процедуры

Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснения причин таких ошибок и искажений. (Другое определение аналитических процедур приведено выше – при обсуждении содержания МСА 500.)

О месте и роли аналитических процедур уже было упомянуто при рассмотрении этапа планирования аудиторской проверки.

Аналитические процедуры можно использовать на этапе получения информации как процедуры проверки по существу, чтобы собрать прямые доказательства ошибок, нарушений и ложных утверждений в финансовой отчетности (рис. 3).

Типичными видами аналитических процедур являются:

• сопоставление остатков по счетам за различные периоды;

• сопоставление показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности со сметными (плановыми) показателями;

• оценка соотношений между статьями отчетности и их сопоставление с данными предыдущих периодов;

• сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики;

• сопоставление финансовой и нефинансовой информации (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой непосредственно в системе бухгалтерского учета).

Содержание и характер аналитических процедур, используемых в аудите, раскрываются в МСА 520 «Аналитические процедуры», которому в целом соответствует одноименное отечественное ФПСАД 20.

Структура обоих стандартов представлена в табл. 15.

Таблица 15 Сопоставление структуры стандартов

Во введении МСА 520 дано еще одно определение аналитических процедур.

Аналитические процедуры – анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование флуктуаций и взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.

Поскольку определение аналитических процедур довольно расплывчато, многие аудиторы рассматривают информацию, полученную в результате выполнения этих процедур, как не слишком убедительную. Поэтому аудиторы, преподаватели и студенты при изучении и проведении аудита в основном концентрируют внимание на процедурах подсчета, инспектирования, наблюдения, запроса и подтверждения, а также документирования, в результате которых, как полагают, возникает убедительная информация.

Необходимо преодолеть это заблуждение, поскольку аналитические процедуры в действительности весьма эффективны.

По мнению аудиторов, аналитические процедуры помогают выявить 27 % ошибок. Следует учитывать то, что они обходятся дешевле, чем более детализированные процедуры проверки по существу, ориентированные на документы.

Аналитические процедуры включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении:

• с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

• ожидаемыми результатами деятельности субъекта (например, сметами или прогнозами), а также ожиданиями аудитора (например, оценкой амортизации);

• аналогичной отраслевой информацией (например, сравнение отношения выручки от продажи к сумме дебиторской задолженности по субъекту со средними отраслевыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли).

К аналитическим процедурам относится также рассмотрение взаимосвязей:

• между элементами финансовой информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъекта (например, показатели прибыли);

• между финансовой информацией и соответствующей информацией нефинансового характера (например, расходами на оплату труда и численностью сотрудников или объемом выручки и общей площадью торговых помещений).

Аналитические процедуры используются в следующих целях:

• для помощи аудитору при планировании характера, сроков и объема прочих аудиторских процедур;

• в качестве процедур проверки по существу, когда их применение может быть более эффективным, чем проведение детальных тестов;

• в качестве общего обзора финансовой отчетности на последнем завершающем этапе аудита.

Аналитические процедуры могут быть применены:

• к сводной финансовой отчетности;

• финансовой отчетности компонентов (например, дочерних обществ, подразделений или сегментов);

• отдельным элементам финансовой информации.

Процедуры, дающие точную информацию, имеют свои недостатки, например:

• аудиторы могут оказаться не настолько компетентными, чтобы обнаружить необходимые факты;

• клиенты могут дать аудиторам подставные адреса или попросить потребителей просто подписать подтверждение и отослать его обратно.

Таким образом, аудиторская программа состоит из процедур разных видов, и аналитические процедуры занимают в ней важное место.

Аудиторы часто сопоставляют данные текущего года с данными предыдущего периода и изучают полученные соотношения в сравнении с предполагаемыми. Эти сопоставления обычно называют комплексными тестами . Такой анализ нередко выполняется для амортизационных отчислений. Например, аудиторам известна фактическая доля амортизационных отчислений в совокупной стоимости амортизируемых активов, используя эту величину, можно получить предполагаемую оценку амортизационных отчислений за проверяемый период. Если она примерно равна сумме на соответствующем счете, то аудиторы могут рассматривать эту статью расходов как проверенную при помощи аналитической процедуры.

Приведем другой пример использования аналитической процедуры. Многие финансовые счета парные, т. е. сумма по одному счету является функцией суммы другого. Некоторые подобные суммы прямо соответствуют одна другой, а некоторые – косвенно. Так, каждая статья расходов на выплату процентов должна соответствовать определенному обязательству, по которому нужно эти проценты выплачивать. Если выплату процентов нельзя соотнести с обязательством, это может означать, что существует неучтенное обязательство или ошибка в другом счете. Если не обнаружены выплаченные или накопленные проценты, соответствующие условиям займа, это может указывать на недооценку расходов, невыполнение договорных обязательств, необходимость корректировки или пояснительного раскрытия.

Приведем примеры некоторых других бухгалтерских счетов, прямо или косвенно соответствующих один другому:

• продажи – себестоимость продаж;

• продажи – дебиторская задолженность;

• дебиторская задолженность – сомнительные долги;

• основные средства – амортизация основных средств;

• нематериальные активы – амортизация нематериальных активов;

• доход от инвестиций – инвестиции;

• покупки – кредиторская задолженность и др.

Таким образом, для осуществления аналитических процедур могут использоваться разные методы – от простых сравнений до комплексного анализа с применением сложных статистических методов.

В разделе МСА 520, посвященном основам аудита государственного сектора, подчеркивается, что взаимосвязи между отдельными статьями финансовой отчетности, традиционно рассматриваемые при аудите коммерческих субъектов, не всегда справедливы при аудите государственных учреждений и некоммерческих предприятий государственного сектора. В частности, для многих предприятий государственного сектора:

• характерна слабая прямая связь между доходами и расходами;

• может отсутствовать взаимосвязь между расходами на капитализацию и величиной активов, отраженной в финансовой отчетности в силу того, что затраты по приобретению активов часто не капитализируются;

• может не быть сведений об отрасли или статистических данных для целей сравнения.

В данном случае согласно стандарту аудитору рекомендуется:

• ссылаться на имеющуюся в наличии отраслевую информацию или статистические данные по частному сектору;

• создать внутреннюю базу справочной информации.

Результаты планирования и выполнения аналитических процедур, а также результаты анализа необычных отклонений аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки. На рис. 4 представлена схема анализа результатов выполнения аналитических процедур.

5.4. Выборочные методы, применяемые при аудите

Рассмотрим более подробно выборочные методы, применяемые при аудите, а затем остановимся на аналитических процедурах.

Аудиторская выборка представляет собой: