Баланс для начинающих Медведев Михаил

Глава 21

Однофазный и двухфазный балансы

Как обычно изображают противоположные объекты, явления? Рядом друг с другом, чтобы отличия проявились наглядно.

Так с бухгалтерским балансом и поступили: расположили положительные объекты, т. е. вещи и дебиторские обязательства, в одной колонке, а отрицательные объекты, т. е. кредиторские обязательства, в другой колонке, и колонки совместили. Левая колонка, с положительными объектами, стала называться активом, а правая колонка, с отрицательными объектами, – пассивом. Объекты, располагавшиеся в соответствующих колонках, также стали активами и пассивами.

Как и всегда при численном сравнении двух величин, получили три возможных результата сравнения: первая величина больше, равняется или меньше второй сравниваемой величины (рис. 33).

Рис. 33. Сравнение положительных и отрицательных объектов

Казалось бы, все абсолютно правильно…

Было бы правильно, если бы сравниваемые объекты строились логически непротиворечиво. Однако ранее мы убедились, что обязательства регистрируются в бухгалтерском учете более чем противоречиво: чего стоят кредиторские обязательства, самым непредставимым образом возникающие по кредиту и исчезающие по дебету!

В чем же, по нашему мнению, заключается ошибка изображения положительных и отрицательных объектов, как оно практикуется в бухгалтерском балансе? В том, что при подобном способе изображения теряется представление о том, что объект всегда регистрируется по одной из фаз своего существования. Регистрируя вещь, бухгалтер подспудно рассматривает данный акт как поступление вещи в имущественный комплекс или выбытие вещи из имущественного комплекса, согласно другой терминологии – как принятие вещи на баланс и снятие вещи с баланса. В действительности бухгалтер лишь очерчивает границы вещи на временной протяженности, но пока он регистрирует лишь объекты в наличии, это не существенно. Приступив к регистрации будущих объектов, бухгалтер начинает нуждаться в верной методологии и за отсутствием таковой воспринимает фазы существования объектов как сами объекты. В известной мере так оно и есть, однако регистрация расхода объекта прежде его прихода приводит к соблазну считать зарегистрированный расход таким же объектом, как и приход. В какой мере это допустимо?

Как фазы существования, приход с расходом абсолютно равноправны. Тем не менее в реальности приход всегда возникает до расхода и всегда обозначает начальные границы существования объекта, в то время как расход, напротив, всегда возникает после прихода и обозначает конечные границы существования объекта. Расход как бы доопределяет уже существующий объект, поэтому считаться самостоятельным объектом не может. Это тот же, когда-то зарегистрированный объект, но с измененными свойствами, к примеру: у объекта, зарегистрированного только по приходу, конечная точка существования неизвестна, а у него же, зарегистрированного еще и по расходу, конечная точка существования известна. Очевидно, что при таком взгляде на бухгалтерию объект, не зарегистрированный ни по одной из фаз существования, может, в действительности и существует, вот только о нем ничего не известно (табл. 2). Поэтому объект не может быть помещен в баланс, составляемый на определенную дату.

Таблица 2

Знания об объекте на различных этапах регистрации фаз его существования

Мы хотим показать и доказать, что регистрация объекта по расходу не может составить отдельный объект учета, что подразумевается при сравнении положительных и отрицательных объектов в виде двух колонок. Объект, зарегистрированный по приходу, безусловно, возможно изобразить в колонку (рис. 34).

Рис. 34. Объект, зарегистрированный по приходу

Объект, зарегистрированный также по расходу, не может быть изображен подобным образом, как это сейчас практикуется (рис. 35).

Рис. 35. Объект, зарегистрированный по приходу и расходу. Ошибочное изображение

Обычно выбывшая вещь не находит отображения в балансе, т. к. на момент составления баланса вещь в имущественном комплексе не значится. Но предположим, что объект зарегистрирован по обеим фазам своего существования, причем значится на момент составления баланса в имущественном комплексе. Такое возможно, если расход объекта зарегистрирован будущей датой, мы предупреждали об этом. Очевидно, что это тот же самый объект, что и прежде, однако наше познание о нем несколько расширено, хотя за счет будущего времени только предположительно. Иначе говоря, перед нами объект с изменившимися свойствами. Но в любом случае это один объект, никак не два объекта, поэтому изображен этот единственный объект должен быть в одной ячейке (рис. 36).

Рис. 36. Объект, зарегистрированный по приходу и расходу. Правильное изображение

Если читатель еще не догадался, о чем идет речь, вернемся к бухгалтерскому балансу, в котором положительные и отрицательные объекты представлены, как мы помним, в виде двух колонок. Оперируем первым из возможных вариантов как наиболее распространенным (рис. 37).

Рис. 37. Распространенное отношение положительных и отрицательных объектов. Предтеча бухгалтерского баланса

Внимательней всмотритесь в это изображение и поймите наконец, почему кредиторские обязательства как объекты, зарегистрированные в силу действующей методологии по расходу (или кредиту, что одно и то же), даже в этой некорректной ситуации не могут считаться отдельными объектами. Мы же только-только предупредили, что регистрация расхода не может создать новый объект, а может лишь доопределить его свойства – по этой причине кредиторские обязательства не могут представлять собой самостоятельные объекты. В действительности кредиторские обязательства указывают на изменение некоторых наличных или будущих вещей, поэтому не создают новую группу объектов, а лишь подразделяют существующие группы объектов на более мелкие подгруппы. Для большей наглядности заменим дебиторские обязательства на будущие объекты: ведь в реальном имущественном комплексе никаких обязательств нет, но представимы будущие объекты, как раз и учитываемые – хотя и некорректно – при помощи обязательств (рис. 38).

Рис. 38. Однофазный баланс

Перед нами однофазный, составляемый в одну колонку баланс – в отличие от двухфазного, составляемого в две колонки баланса, принятого действующей методологией. Если расположить объекты однофазного баланса в виде объектов на временной шкале и рассмотреть их отношение к моменту составления баланса, получим следующее (рис. 39).

Рис. 39. Объекты однофазного баланса на временно'й шкале: 1 – вещи в наличии, момент выбытия которых неизвестен; 2 – вещи в наличии, момент выбытия которых известен; 3 – будущие вещи, момент выбытия которых неизвестен; 4 – будущие вещи, момент выбытия которых известен

Нам тут же возразят, что кредиторские обязательства создают новый объект по той же причине, что и наличные вещи вкупе с дебиторскими обязательствами: объект регистрируется впервые, но только не по приходу, а по расходу.

Это отчасти верно, но только отчасти, а потому неверно по существу. Действительно, возникающие в хозяйственной деятельности кредитные отношения вроде бы заставляют бухгалтеров первоначально регистрировать объекты по расходу (рис. 40).

Рис. 40. Регистрация будущих объектов по расходу

Но обратите внимание: последовательность регистрации ни в коей мере не означает, что зарегистрированные объекты существуют в имущественном комплексе в таком порядке. Как и всякие порядочные вещи – к которым мы, само собой, не причисляем кредиторские обязательства в их бухгалтерской трактовке, – зарегистрированные объекты существуют первоначально по приходу, а затем уже по расходу. Приведенная схема представляет собой лишь часть предыдущей, а именно вторую фазу существования объектов 2 или 4 на ней, т. е. у регистрируемого по расходу объекта уже имеется зарегистрированный приход.

Первоначально регистрируя объект по расходу, бухгалтер просто обязан предположить, что тот уже существует по приходу, – разумеется, не на момент регистрации, а на момент расхода, т. е. исполнения обязательства. Это означает, что совершение прихода объекта уже зарегистрировано или должно быть зарегистрировано не позже того момента, когда будет зарегистрировано совершение расхода объекта. Следовательно, в бухгалтерском балансе не должны присутствовать объекты, зарегистрированные по расходу и не зарегистрированные по приходу.

Это довольно серьезный вывод, противоречащий гражданскому праву, но отнюдь не невозможный.

Представим, что субъект учета в соответствии с заключенным договором обязался передать противоположной стороне некую вещь. Такая вещь может существовать в реальности – например, если передаче подлежит уже работающее на предприятии оборудование, – но данное утверждение не является обязательным. Во-первых, обещано может быть оборудование, которое у данного предприятия на текущий момент отсутствует. Во-вторых, передаче в соответствии с заключенным договором может подлежать вещь, которой не существует не только на предприятии, но и вообще в окружающей действительности. Утрируя, скажем, что пообещать можно розового слона в зеленый горошек, но это еще не будет означать, что такие водятся в саванне. Нормы гражданского права не могут помешать субъекту заключить подобный договор. Но насколько это правильно? Почему гражданское право допускает обещания того, чего у субъекта учета нет, а иногда и того, чего и вообще быть не может?

С одной стороны, обещания того, чего у субъекта учета нет, – явление вынужденное. Кредитные отношения возникают как раз в тех ситуациях, когда кто-то не может передать вещь сейчас, но сможет в будущем. С другой стороны, логично обещать то, что уже существует и будет получено, другими словами, обещать вещи, уже зарегистрированные в системе учета, пусть не данного субъекта учета, но хотя бы какого-нибудь субъекта учета. Рамки настоящей работы не позволяют более детально проанализировать очерченную проблему, однако вывод очевиден: представима ситуация, когда гражданское право позволяет обещать только те вещи, которые уже имеются в имущественном комплексе или, насколько известно, поступят в него. «Насколько известно» означает: согласно информационной системе учета. К примеру, можно позволить регистрировать по расходу, т. е. в виде кредиторских обязательств, только те вещи, которые к моменту расхода уже значатся по приходу, т. е. в виде вещей в наличии или дебиторских обязательств. Применительно к бухгалтерскому балансу подобное означало бы возможность формирования однофазного баланса. Пока такой порядок не реализован на практике, не узаконен в гражданском праве, гарантированно строить однофазные балансы в самом деле невозможно.

Как видно, красота методологии учета зависит не только от нее самой, но и от гражданского права, т. е. способов ведения хозяйственной деятельности. Чем логичней, гуманней, справедливей способы ведения хозяйственной деятельности, тем понятнее становится бухгалтерский учет. И наоборот, чем надуманней и несправедливей ведется хозяйственная деятельность, тем более неуклюжей и искусственной становится бухгалтерия.

Обдумайте!

1. Положительные и отрицательные объекты традиционно изображаются в балансе в виде двух колонок.

2. В результате теряется представление о том, что объект всегда регистрируется по одной из фаз существования. Однако это так. Объекты, зарегистрированные по расходу, не могут составлять отдельные объекты учета, т. к. расход всегда следует за приходом. Создает объекты только приход.

3. Правильней было бы строить баланс в одну колонку.

4. Это невозможно ввиду несовершенства норм гражданского права, позволяющего обещать вещи, приход которых в информационной системе учета не зарегистрирован.

Глава 22

Собственный капитал

Приняв двухфазный баланс за образец, бухгалтеры продолжали заниматься письменным учетом. Они по-прежнему рассматривали каждое событие в контексте двух составляющих его объектов, отводя на каждый из типов объектов страницу своих бухгалтерских книг. То есть одно событие регистрировалось в бухгалтерских книгах записью на левой странице и одновременно записью на правой странице.

В один прекрасный день стало очевидным, что некоторые события в данную схему никак не укладываются. С актами обмена или переименованием объектов все было в порядке, однако изредка попадались события, состоящие из одного объекта. Второй объект в таких событиях напрочь отсутствовал, как бухгалтеры ни старались его обнаружить. Например, дарение вещи со стороны любого из участвующих лиц не имело никакого противопоставления.

Акт обмена или переименования обладал безусловной двойственностью:

Дебет (Приход) «Вещь 1»,

             Кредит (Расход) «Вещь 2».

Другие события двойственностью не обладали. Они могли представлять некомпенсируемое поступление вещи:

Дебет (Приход) «Вещь 1».

Либо они могли представлять некомпенсируемое выбытие вещи:

Кредит (Расход) «Вещь 2».

Будучи относительно редкими, они явно выбивались из общей методологической колеи, но поддаваться формализации упорно не желали.

В итоге все регистрируемые в бухгалтерском учете события оказались подразделены на два типа:

• обладающие двойственностью, т. е. затрагивающие два противостоящих друг другу объекта (либо две группы объектов);

• не обладающие двойственностью, т. е. затрагивающие один объект.

Бухгалтеры, уже привыкшие рассматривать каждое событие с точки зрения двух составляющих его объектов, по дебету и кредиту, долгое время мирились с подобным нарушением «стройности» системы, но однажды решились на исправление. Им показалось, что в проверочных целях будет гораздо удобнее указывать отсутствующий объект – тогда каждое событие строго состояло бы из двух объектов, одного по дебету и одного по кредиту, что должно было облегчить арифметическую проверку бухгалтерских книг.

Сказано – сделано. Проблема с арифметической проверкой была решена посредством введения подставного объекта, который стали называть собственным капиталом. Когда противостоящий объект в событии отсутствовал, он создавался искусственным образом.

При отсутствии объекта по кредиту собственный капитал подставлялся по кредиту:

Дебет «Вещь 1»,

             Кредит «Собственный капитал».

При отсутствии объекта по дебету собственный капитал подставлялся по дебету:

Дебет «Собственный капитал»,

             Кредит «Вещь 1».

Стало возможным осуществлять проверку бухгалтерских книг, подсчитывая итоги по обеим колонкам: если итоги сходились, считалось, что ошибка отсутствует, в противном случае бухгалтер принимался за ее поиски.

Что в конце концов произошло? Наряду с обязательствами, при регистрации которых возникал лишний, отсутствовавший в имущественном комплексе объект, появился еще один объект, поиски которого в реальной жизни не могли увенчаться успехом, – собственный капитал. Собственный капитал регистрировался при отсутствии у события двойственности, вместо отсутствующего объекта. Разумеется, он проходил по учету в сумме бухгалтерской проводки, что стало возможным после принятия бухгалтерской методологией процедуры оценки. Тем самым собственный капитал представлял собой разницу между положительными и отрицательными объектами.

Последнее утверждение несложно понять, если представить двухфазный баланс, т. е. состоящий из положительных и отрицательных объектов. Любое согласованное использование дебета и кредита в одинаковом объеме, как это имеет место при двойственном событии, изменяет положительные и отрицательные объекты совершенно определенным образом, никогда не затрагивая разницу между ними, которая изменяется лишь в случае отсутствия двойственности. Если принять эту разницу за отдельный объект и посредством регистрации ввести в систему, то система приобретет в некотором роде замкнутый вид: положительные объекты численно окажутся равными отрицательным. Что в этом удивительного? Возьмите две колонки разного размера и увеличьте меньшую до большей. Данное увеличение и станет представлять собственный капитал (рис. 41).

Рис. 41. Модель двухфазного баланса после введения в него собственного капитала

Теперь уменьшайте или увеличивайте обе колонки на одинаковые величины либо уменьшайте и тут же увеличивайте на одинаковую величину любую из колонок, что в нашей ситуации равносильно выполнению бухгалтерской проводки, – ясно, что разница от этого не изменится. Данное равенство и представляет собой широко разрекламированную двойную запись, почитающуюся в качестве одного из принципов современной бухгалтерии.

Взяв за основу три базовых варианта бухгалтерского баланса, указанных выше, после ввода в них собственного капитала как величины, дополняющей стороны баланса до равенства, получим следующее (рис. 42).

Рис. 42. Варианты двухфазного баланса после введения в него собственного капитала. Первый вариант – базовый

Первый вариант базовый, ввиду его распространенности.

Второй вариант, когда актив равен пассиву, вследствие чего собственный капитал отсутствует, есть частный случай первого или третьего. По этой причине его опускаем.

Третий вариант малоупотребителен, однако должен быть рассмотрен из-за своей потенциальной осуществимости. Впрочем, после изобретения отрицательных чисел решение становится несложным – нужно всего лишь указать собственный капитал отрицательной суммой (рис. 43).

Рис. 43. Отрицательный собственный капитал. Расположение – в пассиве баланса

В качестве базового, подвергаемого дальнейшему анализу, имеем в итоге первый вариант. Собственный капитал – обычно положительная величина, но в исключительных случаях может быть и отрицательной. Актив численно равен пассиву. Данное численное равенство в виде итогов по активу или пассиву именуется валютой баланса (табл. 3).

Таблица 3

Внешний вид бухгалтерского баланса после введения в него собственного капитала

Вот бухгалтерский баланс и приобрел внешний вид, узнаваемый современными бухгалтерами.

Расположение собственного капитала в пассиве баланса привело к тому, что чередование фаз его существования совпало с чередованием фаз существования кредиторских обязательств. Поступи методология бухгалтерского учета по-иному, расположи собственный капитал в активе баланса, хотя бы и в отрицательной сумме, чередование оказалось бы стандартным. Но в хозяйственной деятельности кредиторские обязательства, как правило, не превышают совокупную величину вещей в наличии и дебиторских обязательств, поэтому расположение собственного капитала в пассиве баланса выглядело само собой разумеющимся.

Система учета получила еще один странноватый объект, в котором кредит предшествует дебету, а дебет следует за кредитом (табл. 4).

Таблица 4

Фазы существования собственного капитала согласно принятой методологии

Бухгалтерам стало чрезвычайно удобно отыскивать ошибки, подсчитывая итоги по двум колонкам бухгалтерских книг, но чего это удобство стоило? Система учета оказалась еще более искажена, чем была до этого. Критерием искаженности служит неоднократно приводимый нами вопрос: можем ли мы ощупать в имущественном комплексе регистрируемый объект? Если можем, все в порядке. Данный объект есть вещь, действительно составляющая имущественный комплекс. Если не можем, перед нами ошибка. Бухгалтерский учет предназначен для регистрации имущественного комплекса в виде составляющих его вещей – на этом мы стоим и не сойдем с места, – поэтому любая регистрация того, что не существует, является плодом чьего-нибудь недомыслия.

Определенное исключение составляют будущие объекты. Их невозможно ощупать в момент регистрации, но их можно будет ощупать впоследствии. Тогда вопрос, выдвигаемый нами в качестве универсального критерия возможности регистрации объекта, должен звучать так: можем ли мы сейчас, сможем ли впоследствии ощупать в имущественном комплексе регистрируемый объект? Ощупать собственный капитал не получится, следовательно, его регистрация ошибочна.

При компьютерном учете, пришедшем на смену учету письменному, контрольные величины, подобные собственному капиталу, изначально бессмысленны. Компьютер нет надобности проверять на правильность вычислений, особенно таким доисторическим способом. Допустим, в информационной системе регистрируются величины А и Б. Регистрировать также величину С, представляющую собой разницу между величинами А и Б, нет нужды, поскольку в любой момент ее можно определить расчетным путем. Регистрация величины С в приведенном примере противоречит теории информационных систем. Никакой программист никогда не стал бы регистрировать расчетную величину, потому что это противоестественно.

Собственный капитал – понятие, возникшее около пятисот лет назад, – представляет собой именно такую расчетную величину. Все до смешного просто: собственный капитал нет смысла регистрировать, потому что, регистрируя остальные объекты, его можно в любой момент рассчитать, вычислить. Зато введение собственного капитала в систему учета позволяет оправдать название отчетной формы: уж теперь-то бухгалтерский баланс, в результате долгих преобразований превратившийся в две уравновешенные колонки, полностью соответствует своей этимологии!

Насколько баланс, сформированный столь причудливым способом, способен соответствовать реальному имущественному комплексу, читатель пусть судит самостоятельно.

Обдумайте!

1. Одни события изначально обладают двойственностью. Другие события двойственностью не обладают.

2. Подстановкой в бухгалтерские проводки несуществующего объекта бухгалтеры добились двойственности для событий второго типа. Им это потребовалось для арифметической проверки бухгалтерских книг.

3. Данный подставной объект получил название собственного капитала.

4. За счет введения в систему учета собственного капитала стороны баланса оказались уравновешены.

5. Никакая бухгалтерская проводка не могла теперь изменить равенство сторон баланса, т. к. уменьшала или увеличивала обе стороны

баланса на одинаковую величину либо уменьшала и тут же увеличивала на одинаковую величину одну из сторон.

6. Равенство сторон баланса вкупе со структурой бухгалтерской проводки стало называться двойной записью.

7. Двойная запись – искусственное образование. При компьютерном учете регистрация собственного капитала, на чем основывается двойная запись, бессмысленна.

Глава 23

Пермутации и модификации

Как было дважды повторено, при двойной записи никакая бухгалтерская проводка не может изменить равенство сторон баланса. Это объясняется математически. Дабы читателю убедиться в этом лично, рассмотрим все возможные варианты изменений. Количество вариантов зависит, естественно, от количества рассматриваемых нами разделов баланса – ведь углубляться в понятие баланса, как и во всякую другую научную категорию, можно до бесконечности.

При анализе изменений, производимых одной бухгалтерской проводкой со сторонами баланса, принято различать модификации и пермутации.

Модификацией называется увеличение или уменьшение валюты баланса, для чего в бухгалтерской проводке должны быть задействованы обе стороны баланса.

Положительная модификация приводит к увеличению валюты баланса (рис. 44). Например, вследствие взятия вещи в долг на балансе появляется как полученная вещь, так и кредиторское обязательство по ее возврату.

Рис. 44. Положительная модификация

Отрицательная модификация приводит к уменьшению валюты баланса (рис. 45). Например, вследствие погашения долга с баланса исчезает как отданная вещь, так и погашенное кредиторское обязательство.

В рисунках здесь и далее заштрихованными фигурами обозначены поступающие на баланс объекты, а незакрашенными – выбывающие с баланса объекты.

Рис. 45. Отрицательная модификация

Пермутацией принято называть неизменность валюты баланса при выполнении бухгалтерской проводки. Для этого в бухгалтерской проводке должна быть задействована одна из сторон баланса.

При активной пермутации задействован актив: один объект, зарегистрированный по активу, с баланса выбывает, а другой появляется (рис. 46).

Рис. 46. Активная пермутация

При пассивной пермутации задействован, соответственно, пассив: один объект, зарегистрированный по пассиву, с баланса выбывает, а другой появляется (рис. 47).

Рис. 47. Пассивная пермутация

Откуда взялись, как стали возможны пермутации и модификации? Они появились вследствие бухгалтерской методологии, допускающей регистрацию не только положительных, но и отрицательных объектов.

При модификациях в бухгалтерской проводке обязательно участвуют положительный объект и отрицательный объект (рис. 48).

Рис. 48. Положительная и отрицательная модификации в виде бухгалтерской проводки

Отсюда понятно, почему валюта баланса при положительной модификации увеличивается, а при отрицательной модификации уменьшается. Просто в первом случае оба объекта принимаются к учету, а во втором – оба объекта снимаются с учета.

При пермутации корреспондируют два положительных либо два отрицательных объекта, поэтому всегда один объект к учету принимается, а другой снимается (рис. 49).

Рис. 49. Активная и пассивная пермутации в виде бухгалтерской проводки

Анализ изменений, происходящих с балансом, можно продолжить. Если количество разделов баланса увеличить, соответственно в прогрессии увеличится количество вариантов. В частности, увеличив количество разделов до четырех (1 – вещи в наличии; 2 – дебиторские обязательства; 3 – кредиторские обязательства; 4 – собственный капитал), получим уже 16 вариантов (рис. 50–65).

Можно было бы увеличить число разделов баланса с соответствующим увеличением числа возможных вариантов, но принцип и без того ясен: при двойной записи бухгалтерская проводка не может повлиять на равенство сторон баланса по математическим причинам. Что еще не свидетельствует в пользу двойной записи.

Рис. 50. Вещь поступает – на безвозмездной основе. Хозяйственная операция не имеет компенсационного характера, поэтому корреспондирующим объектом является собственный капитал

Рис. 51. Вещь выбывает – опять-таки на безвозмездной основе (допустим, она утеряла свои потребительские качества и ее попросту выкинули на свалку). В результате уменьшается величина собственного капитала

Рис. 52. Покупаем вещь с отсрочкой платежа. Вместе с вещью на балансе оказывается кредиторское обязательство – наш долг перед продавцом

Рис. 53. Обратный случай – гасим зарегистрированное ранее кредиторское обязательство. Вместе с кредиторским обязательством с баланса исчезает вещь – та, что мы передали в оплату

Рис. 54. Выступая уже в качестве продавца, продаем вещь с отсрочкой платежа. Вещь с баланса исчезает, а взамен нее появляется дебиторское обязательство – долг покупателя

Рис. 55. Покупатель гасит свой долг: взамен дебиторского обязательства на балансе продавца появляется вещь – та, которую мы получили в оплату

Рис. 56. Получаем право требования долга (дебиторское обязательство) – на безвозмездной основе. Вместе с дебиторским обязательством на балансе появляется собственный капитал

Рис. 57. В свою очередь уступаем право требования долга (дебиторское обязательство) – на безвозмездной основе. Теряем дебиторское обязательство, а вместе с ним и соответствующую часть собственного капитала

Рис. 58. Приобретаем право требования долга с отсрочкой платежа: нам должны заплатить, но и мы, в свою очередь, должны заплатить (другому лицу)

Рис. 59. Производим зачет встречного однородного требования: если мы должны какому-нибудь лицу определенную сумму и это лицо должно нам ту же самую сумму, долги взаимно аннулируются

Рис. 60. При списании кредиторского обязательства вследствие истечения срока исковой давности возникает положительный собственный капитал – ведь платить по данному обязательству уже не нужно

Рис. 61. Напротив, если оказывается, что мы кому-то должны заплатить, а компенсация при этом отсутствует (кредиторское обязательство – например, вследствие присуждения штрафа), собственный капитал уменьшается

Рис. 62. Одна вещь может быть обменена на другую – в этом случае корреспонденция счетов будет затрагивать лишь один раздел баланса

Рис. 63. Аналогичным образом заменено одно на другое может быть дебиторское обязательство: нам должно было заплатить одно лицо, а теперь должно другое

Рис. 64. Назначение собственного капитала может быть изменено (см. следующую главу), в результате чего имеем корреспонденцию внутри четвертого раздела

Рис. 65. Заменено одно на другое может быть и кредиторское обязательство: например, при переводе долга – мы должны были заплатить одному лицу, а теперь должны заплатить другому

Обдумайте!

1. Модификацией называется увеличение или уменьшение валюты баланса, для чего в бухгалтерской проводке должны быть задействованы обе стороны баланса.

2. Пермутацией называется неизменность валюты баланса при выполнении бухгалтерской проводки. Для этого в бухгалтерской проводке должна быть задействована одна из сторон баланса.

Глава 24

Части собственного капитала

Посчитав собственный капитал полноправным объектом учета, бухгалтеры не смогли избежать соблазна обойтись с ним, как обходились с другими объектами учета, – заняться его дифференциацией.

Известна в бухгалтерском учете такая проблема: какой объект является элементарным? К примеру, можно учитывать автомобиль целиком, а можно – каждую деталь автомобиля по отдельности. Мало-мальски удовлетворительных теоретических воззрений по этому поводу теория бухгалтерского учета выработать не сумела, поэтому решается вопрос, подобно многим другим теоретическим вопросам в сфере учета, посредством нормативных предписаний, ничего не объясняющих и вместе с тем неукоснительно требующих исполнения.

В рамках дифференциации собственный капитал был разбит на составные части. Если раньше на место отсутствовавших в бухгалтерской проводке объектов бухгалтер подставлял один реально не существующий объект, то теперь таких подставных объектов, под собирательным названием «собственный капитал», стало несколько. Так возник уставный капитал, резервный капитал, разнообразные фонды материального поощрения и некоторые другие объекты. Состав частей собственного капитала регулярно менялся и продолжает меняться – частично из-за отсутствия твердых теоретических представлений о том, что же такое собственный капитал, частично из-за попыток путем дифференциации собственного капитала решать сторонние проблемы.

В рамках настоящей работы мы не можем анализировать каждую из частей собственного капитала, объясняя, что под какой частью конкретно имеется в виду и исходя из каких побуждений она была образована. Как правило, градация производилась исходя либо из причин образования собственного капитала – ведь каждое не обладающее двойственностью событие, вследствие которого возникает собственный капитал, что-нибудь да значит! – либо из причин списания собственного капитала, по тем же соображениям. Не станем даже касаться ошибочности подобной классификации, поскольку любая элементарная часть собственного капитала имеет причину как своего начисления, так и своего списания – смешивать же названные характеристики совершенно невозможно. Не станем, потому что собственный капитал как расчетную величину вообще неправильно делить на части. Какую бы составную часть мы ни выделили, она ровным счетом не будет ничего означать.

Приведем только один пример, хотя характерный. Вот из собственного капитала выделяется так называемый резервный капитал, уж разумеется, из самых благородных побуждений. Он предназначен на случай всяких форс-мажорных обстоятельств и имеет следующий характер использования. Потери при форс-мажоре – событие, безусловно, не обладающее двойственностью, поскольку имеет место ничем не компенсируемая гибель имущества. Порядок использования резервного капитала таков: погибшее при форс-мажоре имущество списывается за его счет, т. е. уменьшение имущества приводит к уменьшению резервного капитала как части собственного капитала. Чтобы было, за счет чего погибшее имущество списывать, необходимо сначала резервный капитал начислить. Считается, что начисление резервного капитала – важный элемент хозяйственной предусмотрительности. Как же, предприятие заботится о том, чтобы в случае форс-мажора не оказаться нос к носу со страшной проблемой: за счет чего списывать погибшее имущество, иначе говоря, каким образом произвести запись об этом действительно печальном событии в системе учета!

Вам еще не смешно, читатель? Если не смешно, поясняем. Создавай или не создавай резервный капитал, спасти или восстановить имущество он не сможет, сколько ни копошись. Потерянное имущество все равно будет списано, тем или иным способом, и никакое предусмотрительное начисление резервного капитала, как и прочих частей собственного капитала, представляющего собой расчетную абстракцию, повлиять на ситуацию не в состоянии.

Суть в том, что любая часть собственного капитала прямо не соотносится с реальным имуществом, учитываемым по активу баланса. Попробуем доказать это.

Предположим, что у вас есть 100 руб., а у вашего оппонента 80 руб. Если вы осуществите балансировку противолежащих друг другу данных, получится следующая картина (рис. 66).

Рис. 66. Балансировка по избытку

Вопрос: кому принадлежат 20 руб.? Из баланса наглядно следует, что вашему оппоненту; только долгие годы учебы на экономическом факультете позволят, глядя на этот баланс, утверждать, что 20 руб. – это ваши деньги, а вовсе не оппонента. Иной вид баланса ясно показывает, какая величина подмножеством какой является: 20 руб., составляющие разницу между 100 и 80, являются подмножеством 100 руб. (рис. 67).

Рис. 67. Балансировка по недостатку

Разница между большей и меньшей величинами является подмножеством большей величины. Это означает, что предусмотрительность на случай форс-мажора может выразиться в том, чтобы застраховать имущество либо создать резервные запасы имущества, в отношении которого существует повышенная опасность, т. е. зафиксировать, ограничить в использовании актив баланса. Но создание реальных резервных запасов и начисление резервного капитала, представляющего собой пассив баланса, абстракцию в виде стоимостной разницы, – не одно и то же. Вследствие расчетного характера собственного капитала это величины несомненно и косвенно взаимосвязанные, но подменять одно понятие другим – сущий бред, впрочем, одобряемый и поддерживаемый имеющейся нормативной базой.

Что невозможно на белом свете, случается в бухгалтерии.

Обдумайте!

1. Собственный капитал подразделен на части, в основном по причинам начисления и списания.

2. Так как собственный капитал представляет собой расчетную величину, никакого смысла в подобной градации нет.

3. Никакая часть собственного капитала прямо не соотносится с объектами, проходящими по активу баланса.

Глава 25

Баланс и счета бухгалтерского учета

Занимаясь по мере сил и возможностей балансом, мы позабыли о счетах бухгалтерского учета. Однако не можем не отметить их несомненное методологическое сходство с бухгалтерским балансом, впрочем, не являющееся секретом для армии методологов, также занимающихся толкованием баланса. Это настолько не является секретом, что существуют специальные концепции, то представляющие баланс в виде самого крупного синтетического счета бухгалтерского учета, то счета бухгалтерского учета – в виде миниатюрных локальных балансов. Подобные взгляды не лишены резона.

Действительно, и бухгалтерский баланс, и счета бухгалтерского учета имеют по две стороны. На сторонах отражаются объекты, зарегистрированные по фазам существования (рис. 68).

Рис. 68. Методологическое сходство счета бухгалтерского учета и бухгалтерского баланса

Тогда: в чем методологическое родство указанных категорий и в чем различие?

Родство не вызывает сомнений. Счета бухгалтерского учета используются при регистрации объектов учета и служат, как мы помним, названиями, т. е. групповыми идентификаторами объектов. Дебет и кредит, являющиеся сторонами счета, обозначают фазы существования объектов. Пусть некоторые из регистрируемых объектов измышлены буйной фантазией бухгалтеров, но тем не менее…

Баланс является отчетной формой, противопоставляющей положительные объекты отрицательным. Является объект положительным или отрицательным, зависит только от того, по какой фазе существования он первоначально зарегистрирован, иначе говоря, зарегистрирован по дебету или кредиту.

Изобразительные средства, используемые при построении и счетов бухгалтерского учета, и баланса совпадают, поэтому нет ничего удивительного в том, что счета бухгалтерского учета формой напоминают баланс.

В чем тогда различия?

В первую очередь, в поверхностных проявлениях, внешности. Стороны счета называются дебетом и кредитом, а стороны баланса – активом и пассивом. Вы полагаете, это сделано специально? Ничуть не бывало. Никакого практического или теоретического смысла в пользовании разными парами терминов, «дебет» – «кредит» и «актив» – «пассив», нет – данный забавный факт можно объяснить лишь исторически.

Не слишком далеко по научности отстоит от названного другое обстоятельство: групповые идентификаторы в одних случаях известны как названия счетов бухгалтерского учета, а в других – как балансовые статьи. Понятия не совпадают, что означает: в бухгалтерском учете параллельно используются идентификаторы как минимум двух типов – счета бухгалтерского учета и балансовые статьи. При пользовании счетами бухгалтерского учета, а также отчетными формами, за исключением баланса, объекты группируются по одним критериям, при пользовании бухгалтерским балансом – по другим.

Счета бухгалтерского учета и балансовые статьи совпадают лишь частично. Все балансовые статьи можно подразделить на три группы:

• в точности совпадающие со счетами бухгалтерского учета;

• обозначающие более широкую группу объектов, нежели отдельный счет бухгалтерского учета;

• обозначающие более узкую группу объектов, нежели отдельный счет бухгалтерского учета.

Таким образом, балансовая статья не есть однородное понятие со счетом бухгалтерского учета. Признаки, на основании которых объекты размещаются в бухгалтерском балансе, не имеют какого-либо четкого критерия своего построения – балансовые статьи имеются, а признаки, стоящие за ними, в системе учета отсутствуют. Все это изобличает подмену целей: вместо того чтобы на основании дифференциации имущественного комплекса получать отчетные формы, раскрывающие экономическую природу объектов, первоначально разрабатывается отчетная форма, понятиями которой уже затем пытаются обосновать саму хозяйственную деятельность. Такой подход характерен как для бухгалтерского учета в целом, так и для построения отчетных форм в частности.

Привычно объясняя появление в информационной системе учета еще одного, наряду со счетами бухгалтерского учета, группового идентификатора необходимостью такой группировки объектов в балансе, которая не совпадает с группировкой, предлагаемой счетами бухгалтерского учета, либо ошибаются, либо лукавят. Слово «необходимость» здесь явно надуманное. Сложившееся построение баланса не в разрезе счетов, а в разрезе не совпадающих с ними балансовых статей, выступающих в качестве новой сущности, на самом деле не вызвано методологической или иной необходимостью, а объясняется традициями, доставшимися от тех времен, когда информационная природа учета еще не была осмыслена на должном уровне.

Впрочем, между балансовыми статьями и счетами бухгалтерского учета имеются и объективные различия – кроются они в той же причине, что и сходство. На счетах бухгалтерского учета отражается исходная информация, в бухгалтерском балансе – отчетная. На счетах отражается вся зарегистрированная информация, а в бухгалтерском балансе – информация выборочная, носящая индивидуальный характер, соответствующая определенным критериям.

Подойдя к вопросу с другой стороны, можно сказать, что в балансе отражаются остатки, называемые в бухгалтерском учете сальдо, тогда как на счетах бухгалтерского учета отражаются обороты. Под оборотами в бухгалтерии понимают численное выражение прихода или расхода объектов. Сальдо же по счетам бухгалтерского учета определяется расчетным путем.

Пожалуй, в этом и состоит взаимное отношение счетов бухгалтерского учета к бухгалтерскому балансу.

Обдумайте!

1. Между балансом и счетом бухгалтерского учета существует визуальное сходство. Причина – в идентичном изображении фаз существования объектов.

2. Названия сторон баланса и счета не совпадают: у баланса – актив и пассив; у счета – дебет и кредит. Термины дублируют друг друга.

Страницы: «« « 12345678 » »»