Аудиторская деятельность: основы организации Воронина Лариса

Количество аудиторских служб довольно велико в каждой стране. В Великобритании, например, работают свыше 200 аудиторских фирм, не считая внутренних аудиторских служб, создаваемых в большинстве крупных и средних компаний. Существуют и малые аналогичные службы, а также структуры для оказания индивидуальных аудиторских услуг. Так, численность сотрудников большинства зарубежных аудиторских фирм составляет 10–15 человек, а в Дании из 400 консультантов около 75 % занимаются самостоятельной деятельностью.

Аудиторская профессия в разных странах получила различные названия: в США бухгалтер-аудитор называется общественным бухгалтером, во Франции – бухгалтером-экспертом или комиссаром по счетам, в Германии – контролером хозяйства, контролером книг и т. д.

Ведущая форма независимого финансового контроля в развитых странах – внешний аудит, проводимый ревизорами широкого профиля.

Сравнивая законодательства разных стран в области организации аудита, можно выявить определенное сходство :

1) наличие положения об обязательности аудита годовой финансовой отчетности организации (в Англии Закон об обязательном аудите был принят в 1862 г., во Франции – в 1867 г., в США – в 1937 г.);

2) установление определенных квалификационных требований к физическим лицам, желающим заниматься аудитом;

3) обязательность лицензирования аудиторской деятельности.

Сегодня практически в большинстве стран существует общественный институт аудита. Международная ассоциация аудиторов объединяет более 4,2 тыс. аудиторских фирм, работающих в 147 странах.

При ООН создана Международная организация высших органов государственного финансового контроля в связи с наблюдаемой тенденцией к интернационализации мировой экономики, бизнеса и торговли и усилением государственного контроля и регулирования иностранных инвестиций.

Аудит отличается от документальной комплексной ревизии, счетной проверки баланса или судебно-бухгалтерской экспертизы.

Ревизия (от лат. revisio – обследование деятельности) – составная часть системы государственного финансового контроля, призванная устанавливать законность, достоверность, целесообразность и экономическую эффективность совершенных хозяйственных операций (рис. 8). Ревизор – лицо, проводящее ревизию.

Основная задача ревизии – осуществление контроля:

• за соблюдением государственной дисциплины;

• экономным использованием государственных средств;

• сохранностью материальных и денежных ресурсов;

• правильностью постановки бухгалтерского учета;

• пресечением фактов бесхозяйственности, расточительности, приписок.

Субъектами государственного финансового контроля (ревизии) являются:

• государственные органы и структуры;

• промышленные и коммерческие организации с государственным участием;

• предприятия, организации, учреждения, финансируемые за счет бюджетных средств или получающие государственные субсидии;

• общественные неправительственные организации и учреждения;

• предпринимательские структуры и физические лица в части уплаты налогов и осуществлении деятельности, регулируемой государством.

8.6. Сходство и различие аудита и ревизии

Между аудитом и ревизией имеется следующее основное сходство:

1) аудит или ревизия как способы проверки фактического материала с целью выявления отклонений от установленных критериев могут проводиться как внешним аудитором (внешним ревизором), так и внутренним аудитором (внутренним ревизором);

2) при проведении аудита применяются специальные методы документального и фактического ревизионного контроля (экспертные оценки, методы анализа и другие инструментарии, методики ревизии отдельных объектов учета). При ревизионной проверке составления бухгалтерских (финансовых) отчетов могут быть использованы (с определенными оговорками) нормы и стандарты аудита;

3) так как аудит и ревизия являются способами организации контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов, имеется много общего в организационных подходах к их проведению и общая база для контроля – проверяемая документация.

Есть и существенное различие, в основном касающееся причин, на основании которых проводится проверка.

При командно-административной системе в связи с жесткой административно-принудительной подчиненностью низшего звена управления у высшего звена возникала необходимость в ревизии по вертикали, цель которой – сбор информации о качестве выполнения команд каждым нижестоящим звеном.

В условиях цивилизованного рынка элементы такой вертикальной подотчетности в определенной степени остаются (например, подчиненность филиалов головной организации), однако возникает потребность в достоверной информации не только по вертикальным, но и по горизонтальным связям компаний с партнерами, кредиторами, акционерами и др.

Таким образом, ревизор проводит проверку «вертикально» – по указанию начальства свыше, аудитор же ведет деятельность на договорной коммерческой основе за счет средств проверяемой организации, а сама проверка осуществляется по горизонтальным связям (по горизонтали).

Более подробно сравнение аудита и ревизии проведено в табл. 40.

Таблица 40 Сравнение аудита и ревизии

8.7. Судебные экспертизы, их цели и задачи в правоохранительной деятельности

Правоохранительная деятельность регулируется различными нормативно-правовыми актами.

Правоохранительная деятельность – совокупность правоотношений, направленных на обеспечение правопорядка в обществе, основанном на строгом соблюдении правовых норм. Укрепление законности и правопорядка в демократическом государстве обусловливает использование правоохранительными органами судебных экспертиз при рассмотрении уголовных и гражданских дел. Проведение экспертиз поручается экспертам как на стадии предварительного расследования, так и на стадии судебного или арбитражного расследования дел.

Экспертиза – исследование и решение опытными специалистами вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, искусства, ремесла или экономики. Экспертизу может назначить следователь – на стадии предварительного расследования по возбужденному делу, суд и арбитраж – в процессе рассмотрения дела. Судья и арбитр имеют право назначить экспертизу также в порядке обеспечения доказательств на стадии подготовки дела к слушанию.

Следовательно, проведение экспертизы – процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию правоохранительных органов вещественных доказательств и других материалов с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела, возникшего в процессе правоотношений.

Предмет экспертизы определяется теми вопросами, которые правоохранительные органы поставили на решение экспертизы в связи с необходимостью установления доказательств с применением специальных знаний в конкретной отрасли науки и техники.

Объект экспертизы конкретизирует предмет исследования данным видом экспертизы. Например, если предметом экспертизы является установление размера ущерба, причиненного приписками строительных работ на строительстве жилого дома, объектами экспертизы будут:

• конструктивные элементы или комплексы работ, принятых по актам заказчиком от подрядчика;

• объем этих работ, указанных в проектно-сметной документации, а также в первичной документации по начислению заработной платы работникам и в документах на списание материалов на строительно-монтажные работы;

• объем незавершенного производства (строительства) согласно актам инвентаризации.

Как видим, часто экспертиза затрагивает экономические, в частности бухгалтерские вопросы.

В ходе cудебно-бухгалтерской экспертизы исследуется производственная и финансово-хозяйственная деятельность организаций разных форм собственности, которые допустили убытки, потери, хищения ценностей, бесхозяйственность и другие негативные факты, отраженные в бухгалтерском учете и отчетности и ставшие объектом расследования правоохранительными органами.

В отличие от других видов судебных экономических экспертиз, выводы бухгалтерской экспертизы обосновываются документально достоверными данными, которые отражены в бухгалтерском учете, определяются лица материально ответственные за причиненный ущерб, устанавливается сумма, за которую должно отвечать каждое материально ответственное лицо, совершившее противоправные действия.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается следователем или судом (арбитражем), как правило, после проведения ревизии финансово-хозяйственной деятельности, поэтому судебно-бухгалтерская экспертиза имеет много общего с ревизией, но между ними есть и различия.

Общим является то, что и в ходе ревизии, и судебно-бухгалтерской экспертизы при исследовании объектов используются:

• одинаковые источники информации;

• методические приемы и контрольно-ревизионные процедуры;

• обосновывают свои выводы на документально достоверных доказательствах.

Ревизия финансово-хозяйственной деятельности проводится собственником, представленным вышестоящей организацией. В исключительном порядке ревизия и аудит могут проводиться по требованию правоохранительных органов при согласии собственника.

Результаты ревизии сообщаются администрации и трудовому коллективу для принятия мер по ликвидации недостатков в хозяйственной деятельности. В зависимости от времени проведения ревизии подразделяются следующим образом:

1)  плановые – проводятся по заранее разработанному и утвержденному плану;

2)  внеплановые – осуществляются в сроки, не предусмотренные утвержденным планом (при стихийном бедствии, неудовлетворительной работе предприятия, в случаях расхищения ценностей и т. п.);

3)  перманентные (от лат. permanentus – постоянный, непрерывный) – проводятся непрерывно контрольным аппаратом организации в структурных подразделениях (производственных единицах, цехах и т. п.).

Ревизия финансово-хозяйственной деятельности может проводиться также по решению правоохранительных органов в момент проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, если ранее проведенной ревизией собрано недостаточно доказательств, подтверждающих сумму ущерба, недостач у материально ответственных лиц и т. п.

Существенные различия между судебно-бухгалтерской экспертизой и ревизией финансово-хозяйственной деятельности обусловлены их юридической природой, целями и задачами, которые они решают. При ревизии комплексно изучается финансово-хозяйственная деятельность организации с целью ее дальнейшего усовершенствования, а при судебно-бухгалтерской экспертизе – отдельные недостатки, выявленные ревизией, с целью документального обоснования исковых требований, поданных в следственные или судебные органы к конкретным материально ответственным должностным лицам.

В отличие от ревизии судебно-бухгалтерская экспертиза проводится не по заранее составленному плану, а по мере возникновения необходимости в ней и только после вынесения специального постановления органа, который назначает экспертизу (следственных органов, суда, арбитража). Проведение экспертизы поручается высококвалифицированному специалисту – эксперту-бухгалтеру, который является штатным или нештатным сотрудником государственного экспертного учреждения.

Методы ревизии и судебно-бухгалтерской экспертизы в основном сходны. Вместе с тем методики проведения ревизии и судебно-бухгалтерской экспертизы имеют различия, а некоторые методики, которыми пользуются при ревизии, недопустимы или нецелесообразны при проведении экспертизы.

Способы получения фактографической информации для эксперта-бухгалтера четко определены законом. В отличие от ревизора эксперт-бухгалтер не имеет права:

• собирать документы и другую информацию, которая является доказательством по возбужденному правоохранительными органами делу;

• получать справки от каких-либо лиц;

• выполнять контрольно-ревизионные действия (проводить инвентаризации ценностей или принимать в них участие, сверять взаиморасчеты, проверять расчетные операции и т. п.);

• привлекать к проведению экспертизы других лиц (что нередко делается на практике в ходе ревизии);

• решать вопросы правовой оценки действий лиц, которые имеют отношение к исследуемому делу, а также другие вопросы, содержащие правовую интерпретацию.

Проведение судебно-бухгалтерской экспертизы регулируется законодательством, а также Инструкцией о проведении судебно-бухгалтерских экспертиз, утвержденной Министерством юстиции Российской Федерации по согласованию с Прокуратурой Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и Министерством внутренних дел Российской Федерации. Эксперт-бухгалтер в своих действиях руководствуется только законом, а ревизор – еще и нормативными документами ведомства, которое назначило ревизию.

Следовательно, существенное отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от ревизии финансово-хозяйственной деятельности состоит в том, что параметры ее исследования ограничены кругом вопросов, вынесенных на ее решение правоохранительными органами, а также целевым использованием выводов экспертизы в системе доказательств правонарушений.

Тесты для самопроверки

1.  Кто имеет право заниматься аудиторской деятельностью:

а) только юридические лица – аудиторские фирмы независимо от вида собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами;

б) физические лица – аудиторы и юридические лица – аудиторские фирмы независимо от вида собственности, кроме иностранных;

в) физические лица – аудиторы и юридические лица – аудиторские фирмы независимо от вида собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами?

2.  Аудиторские фирмы могут быть зарегистрированы как организации, имеющие:

а) любую организационно-правовую форму;

б) любую организационно-правовую форму, кроме закрытых акционерных обществ;

в) любую организационно-правовую форму, кроме открытых акционерных обществ.

3.  Для самостоятельных занятий аудиторской деятельностью физические лица должны:

а) пройти аттестацию;

б) пройти аттестацию и получить лицензию;

в) пройти аттестацию, получить лицензию и зарегистрироваться в качестве предпринимателей.

4.  Аудиторская фирма осуществляет деятельность при условии, что кадровый состав аудиторской организации составляют граждане Российской Федерации, постоянно проживающие на территории Российской Федерации, в размере:

а) не менее 50 %;

б) более 51 %;

в) не менее 51 %.

5.  Какой деятельностью могут заниматься союзы, ассоциации и другие профессиональные объединения аудиторов:

а) координировать свою деятельность и защищать свои профессиональные интересы;

б) непосредственно заниматься аудиторской деятельностью;

в) и тем и другим одновременно?

6.  Аудиторская фирма, руководителем которой является иностранный гражданин, осуществляет деятельность при условии, что кадровый состав аудиторской организации составляют граждане Российской Федерации, постоянно проживающие на территории Российской Федерации, в размере:

а) не менее 50 %;

б) не менее 51 %;

в) не менее 75 %.

7.  Лицо, не прошедшее аттестацию, в месячный срок с момента его уведомления о принятии такого решения вправе обжаловать отказ в выдаче квалификационного аттестата:

а) в аттестационную комиссию по месту сдачи экзаменов;

б) в совет по аудиторской деятельности при Минфине России;

в) в суд.

8.  После заключения договора на проведение аудиторской проверки за 2006 г. выяснилось, что в I квартале 2006 г. экономическому субъекту были оказаны данной аудиторской фирмой услуги по восстановлению учета. Каковы дальнейшие действия аудиторской фирмы:

а) проверить II–IV кварталы 2006 г. и дать объективное заключение по результатам года;

б) расторгнуть договор;

в) попросить другую аудиторскую фирму проверить I квартал и только после этого дать заключение по году.

9.  Лицензия на занятие аудиторской деятельностью может выдаваться фирме только в том случае, если:

а) в ее составе (штате) есть как минимум один аттестованный аудитор;

б) в ее составе (штате) есть как минимум три аттестованных аудитора;

в) в ее составе (штате) есть как минимум пять аттестованных аудиторов?

10.  Аудиторские фирмы могут заниматься аудиторской деятельностью только после:

а) государственной регистрации фирмы;

б) получения лицензии на осуществление аудиторской деятельности;

в) и первое, и второе, вместе взятые?

11.  Лицензия на осуществление аудиторской деятельности для аудиторской фирмы выдается на основании:

а) заявления, квалификационного аттестата и копии свидетельства о государственной регистрации;

б) заявления, учредительных документов, копии свидетельства о государственной регистрации;

в) заявления, учредительных документов, копии свидетельства о государственной регистрации, сведений о руководителях, их заместителях и аудиторах, имеющих квалификационный аттестат.

12.  Аудиторская фирма имеет лицензию на проведение общего аудита. Может ли она провести аудиторскую проверку финансовой отчетности страховой организации:

а) да;

б) нет;

в) да, если в штате фирмы состоит хотя бы один аттестованный аудитор в области страхования?

13.  Какова ответственность аудитора (аудиторской фирмы) за разглашение сведений, составляющих аудиторскую тайну:

а) аудируемому лицу возмещаются за счет аудитора (аудиторской фирмы) причиненные убытки;

б) есть основание для аннулирования лицензии у аудитора (аудиторской фирмы);

в) можно применить обе вышеперечисленные меры?

14.  Аудиторская фирма, не осуществляя аудиторской проверки клиента, выдала безоговорочно положительное аудиторское заключение. Какое наказание может ожидать фирму:

а) никакого;

б) аннулирование лицензии на осуществление аудиторской деятельности;

в) аннулирование квалификационного аттестата аудитора у лица, подписавшего такое заключение?

15.  В договоре на проведение аудиторской проверки стороны по настоянию аудиторской фирмы зафиксировали следующий пункт: «Аудитор и аудиторская фирма не несут материальной ответственности за достоверность аудиторского заключения». Оцените ситуацию:

а) если клиент не возражает, все правильно;

б) ответственность аудиторов определяется договором, следовательно, все правильно;

в) это противоречит действующим нормативным актам и сути аудита?

16.  При аннулировании лицензии на осуществление аудиторской деятельности аудиторской организации (индивидуального аудитора) эта организация (аудитор):

а) исключается из состава всех аккредитованных профессиональных аудиторских объединений без права повторного вступления в них;

б) исключается из состава всех аккредитованных профессиональных аудиторских объединений без права повторного вступления в них на срок, установленный уполномоченным федеральным органом, но не более трех лет со дня аннулирования лицензии;

в) может оставаться членом аккредитованных профессиональных аудиторских объединений?

17.  При проведении аудиторской проверки аудитором обнаружены случаи мошенничества в кассовых документах (отсутствие приходных кассовых ордеров по снятым с расчетного счета суммам, подчистки в расходных кассовых ордерах), приведшие к существенному искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности. Действия аудитора:

а) отстранить кассира от работы, информировать руководство фирмы-клиента;

б) информировать руководство фирмы с предложением устранить выявленные существенные недостатки;

в) информировать руководство фирмы о расторжении договора на аудит.

18.  При проведении аудиторской проверки аудитором обнаружены случаи мошенничества руководства совместного предприятия при проведении валютных операций с нанесением существенного ущерба государству и грубым нарушением валютного законодательства. Действия аудитора:

а) сообщить органам финансового и валютного контроля о случаях мошенничества;

б) информировать руководство предприятия и налоговые органы о выявленных нарушениях и невозможности их исправления, выдать отрицательное аудиторское заключение;

в) информировать руководство аудиторской фирмы о расторжении договора на аудит в связи с выявленными обстоятельствами.

19.  Руководство экономического субъекта при заключении договора на аудиторскую проверку категорически предупредило аудитора о необходимости получения клиентом только безоговорочно положительного аудиторского заключения. Действия аудитора:

а) заключить договор, введя этот пункт в раздел «Особые условия»;

б) начать проверку, а впоследствии отрегулировать условия договора;

в) отказаться от заключения договора ввиду оказываемого давления.

20.  Кто занимается организацией государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации:

а) Президент РФ;

б) Минфин России;

в) Совет по аудиторской деятельности при Минфине России?

21.  Контроль качества аудиторской проверки (соблюдения аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами ФПСАД) осуществляется:

а) экономическим субъектом;

б) аудиторской фирмой;

в) органом, выдавшим лицензию.

22.  Представительство аккредитованных профессиональных аудиторских объединений в Совете по аудиторской деятельности должно составлять:

а) не менее 50 %;

б) не менее 51 %;

в) не менее 75 %.

23.  В каких случаях орган, выдавший лицензию, может назначить проверку качества деятельности аудиторской организации:

а) по обращениям и жалобам заказчиков аудиторских услуг, правоохранительных органов на допущенные лицензиатом при осуществлении аудиторской деятельности нарушения законодательства;

б) по собственной инициативе или по распоряжению уполномоченного должностного лица лицензирующего органа;

в) в обоих названных случаях?

24.  Проверка, осуществляемая лицензирующим органом, проводится:

а) в срок, не превышающий 45 календарных дней;

б) не более одного раза в течение одного календарного года;

в) оба утверждения правильные.

25.  Обязательными требованиями к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора являются:

а) наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании;

б) наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет;

в) действуют оба требования.

26.  Насколько часто аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан проходить обучение по программам повышения квалификации:

а) в течение каждого календарного года;

б) раз в два года;

в) раз в три года?

27.  Каким документом устанавливается ответственность хозяйствующего субъекта-заказчика за неполное представление бухгалтерских или других документов:

а) Федеральным законом «О бухгалтерском учете»;

б) договором на проведение аудиторской проверки;

в) Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»?

28.  Какова ответственность аудитора-предпринимателя за неквалифицированное проведение аудиторской проверки, приведшей к выдаче заведомо ложного аудиторского заключения:

а) никакого;

б) аннулирование лицензии на осуществление аудиторской деятельности;

в) аннулирование лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, – также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности?

29.  Имущественные споры экономических субъектов и аудиторских фирм разрешаются:

а) Советом по аудиторской деятельности при Минфине России;

б) судом, арбитражным или третейским судом;

в) органом, выдавшим лицензию.

Приложения

Приложение 1

Группировка экономических субъектов, подлежащих обязательной ежегодной аудиторской проверке