Аудиторская деятельность: основы организации Воронина Лариса

• юридические лица – аудиторские организации независимо от вида собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами.

В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» даны следующие определения понятий «аудитор» и «аудиторская организация».

Аудитор – физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора.

Аудиторская организация – коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги.

Физические лица, прошедшие аттестацию, могут заниматься аудиторской деятельностью в составе аудиторской фирмы, заключив с ней трудовое соглашение (контракт), либо самостоятельно, т. е. зарегистрировавшись в качестве индивидуальных предпринимателей.

Аудиторы, прошедшие аттестацию и желающие работать самостоятельно, а также аудиторские организации начинают свою деятельность после государственной регистрации в качестве субъекта предпринимательской деятельности, получения лицензии на осуществление аудиторской деятельности и включения в государственный реестр аудиторов и аудиторских организаций.

Общие данные о специалистах аудита приведены в табл. 34.

Таблица 34 Специалисты аудита

Аудиторы и аудиторские организации могут в соответствии с законодательством Российской Федерации образовывать профессиональные аудиторские объединения для координации своей деятельности или защиты своих профессиональных интересов. Аудиторские объединения не вправе непосредственно заниматься аудиторской деятельностью.

Любая аудиторская организация и любой индивидуальный аудитор могут быть членами по крайней мере одного аккредитованного профессионального аудиторского объединения.

Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения имеют право:

• участвовать в аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, проводимой уполномоченным федеральным органом;

• в соответствии с квалификационными требованиями уполномоченного федерального органа разрабатывать учебные программы и планы, осуществлять профессиональную подготовку аудиторов;

• самостоятельно или по поручению уполномоченного федерального органа проводить проверки качества работы аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов, являющихся их членами;

• по итогам проведенных проверок применять меры воздействия к виновным лицам и (или) обращаться в уполномоченный федеральный орган с мотивированным ходатайством о наложении взыскания на таких лиц;

• ходатайствовать перед уполномоченным федеральным органом о выдаче претендентам квалификационных аттестатов аудитора;

•• ходатайствовать перед уполномоченным федеральным органом о приостановлении действия и аннулировании квалификационного аттестата аудитора в отношении своих членов;

•  ходатайствовать перед уполномоченным федеральным органом о выдаче, приостановлении действия и аннулировании лицензии в отношении своих членов;

•  обращаться в совет по аудиторской деятельности с предложениями по регулированию аудиторской деятельности;

•  содействовать развитию профессии аудитора и повышению эффективности аудиторской деятельности в Российской Федерации;

•  защищать профессиональные интересы аудиторов в органах государственной власти Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, судах и правоохранительных органах;

•  разрабатывать и издавать литературу и периодические издания по аудиту и сопутствующим ему услугам;

•  представлять интересы аудиторов в международных профессиональных организациях аудиторов;

•  осуществлять иные функции, определенные уполномоченным федеральным органом.

Взаимоотношения аудитора и клиента строятся на основе добровольности и возмездности. Конфликты между ними могут быть разрешены только судом или арбитражным судом. Клиент и аудитор вправе самостоятельно выбрать друг друга. Аудиторская услуга оплачивается согласно договору. Любой договор всегда предполагает паритетность отношений сторон, заключивших его, т. е. знание прав, обязанностей и ответственности друг друга.

Во избежание конфликтных ситуаций при аудиторской проверке следует четко разграничить права и обязанности сторон (табл. 35).

Таблица 35 Права и обязанности сторон при аудиторской проверке

При проведении аудиторской проверки аудиторы не зависят как от проверяемого субъекта, так и от любой третьей стороны, в том числе государственных органов, выдавших поручение, и от собственного руководства.

Тесты для самопроверки

1.  Что представляет собой аудиторская деятельность – аудит:

а) финансовый контроль за деятельностью экономических субъектов, проводимый в соответствии с законодательством Российской Федерации специально уполномоченными на то государственными органами;

б) предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности и оказанию иных аудиторских услуг;

в) и то и другое?

2.  Какова основная цель аудиторской проверки:

а) выявить нарушения в ведении бухгалтерского учета;

б) дать аудиторское заключение;

в) установить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствие совершенных клиентом финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации?

3.  Какими документами (или документом) в настоящее время определяются основные показатели (содержание, объем и формы) принятой в России финансовой отчетности экономических субъектов:

а) Федеральным законом «О бухгалтерском учете»;

б) нормативными актами Правительства РФ;

в) нормативными актами Минфин России, а в части финансовой отчетности банков и кредитных учреждений – нормативными актами Банка России?

4.  Каким документом в настоящее время определены правовые основы аудиторской деятельности:

а) Федеральным законом «О бухгалтерском учете»;

б) Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

в) Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации?

5.  В каких случаях организации требуется в дополнение к общеустановленным формам годовой финансовой отчетности прилагать аудиторское заключение:

а) во всех случаях;

б) в случаях, установленных законодательством Российской Федерации;

в) в случае, если организацию нельзя отнести к малому предприятию?

6.  В каких случаях проводится обязательная аудиторская проверка:

а) по решению экономического субъекта;

б) в случаях, прямо установленных законодательством Российской Федерации;

в) по поручению государственных органов, а также в случаях, прямо установленных законодательством Российской Федерации?

7.  Какова ответственность экономического субъекта за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки:

а) никакой;

б) штраф с экономического субъекта минимальной оплаты труда и штраф с руководителя экономического субъекта;

в) уголовная, административная и гражданско-правовая ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации?

8.  Что такое инициативный аудит:

а) аудит, проводимый по инициативе государственного органа;

б) аудит, проводимый по инициативе экономического субъекта;

в) аудит, проводимый по инициативе аудитора?

9.  Какой деятельностью помимо проведения проверок могут заниматься аудиторы и аудиторские фирмы:

а) оказывать услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета;

б) оказывать услуги по анализу хозяйственно-финансовой деятельности и консультированию в вопросах законодательства Российской Федерации;

в) оказывать перечисленные услуги, а также проводить обучение?

10.  Аудиторская фирма решила совмещать аудиторский бизнес с бизнесом в сфере торговли. Есть ли ограничения в этой области:

а) нет; аудит – это разновидность обычного предпринимательства;

б) запрещено;

в) для операций с перепродажей товаров ограничений для аудиторов нет?

11.  Соответствует ли действительности утверждение, что аудиторы и аудиторские фирмы не вправе:

а) заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и связанной с ней;

б) передавать полученные ими в процессе аудита сведения третьим лицам без согласия руководства экономического субъекта;

в) и первый, и второй ответ правильный?

12.  Кто составляет план аудиторской проверки:

а) руководство экономического субъекта;

б) аудиторская фирма;

в) налоговые органы?

13.  Необходимо ли аудитору собирать в ходе проверки информацию о деятельности проверяемой организации, копии документов, отчетов и т. п.:

а) ни в коем случае, это нарушение этики аудитора;

б) необходимо;

в) необходимости в этом нет, все определяется личным желанием аудитора?

14.  Чем или кем определяется период, за который производится аудиторская проверка:

а) экономическим субъектом;

б) договором на проведение аудиторской проверки;

в) аудитором в зависимости от обстоятельств?

15.  Чем определяется срок аудиторской проверки:

а) Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

б) договором на аудиторскую проверку;

в) федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности?

16.  Входит ли в обязанности аудитора непременно выдавать клиенту аудиторское заключение по результатам проверки:

а) нет;

б) да, это записано в ФПСАД;

в) в зависимости от текста договора на аудиторскую проверку?

17.  Из скольких частей состояло аудиторское заключение согласно Временным правилам аудиторской деятельности в Российской Федерации:

а) из одной;

б) из двух;

в) из трех?

18.  Какую часть аудиторского заключения обязан был предоставить заинтересованным лицам экономический субъект согласно Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации:

а) вводную;

б) аналитическую;

в) итоговую?

19.  Имели ли право потребители информации финансовой отчетности организации знакомиться с аналитической частью аудиторского заключения:

а) конечно, это было закреплено во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации;

б) нет;

в) это не только право, но и обязанность?

20.  Из скольких частей состоит аудиторское заключение в настоящее время:

а) из одной;

б) из двух;

в) из трех?

21.  В каком абзаце аудиторского заключения указываются: перечень проверенной финансовой отчетности субъекта с указанием даты, отчетного периода и заявление о том, что ответственность за финансовую отчетность лежит на руководстве экономического субъекта, а аудитор отвечает только за выражение его мнения об этой финансовой отчетности на основе проведенной аудиторской проверки:

а) в открывающем или вводном абзаце;

б) в абзаце, описывающем объем;

в) в абзаце, содержащем мнение?

22.  В каком абзаце аудиторского заключения содержится запись о подтверждении либо не подтверждении достоверности финансовой отчетности экономического субъекта:

а) в открывающем или вводном абзаце;

б) в абзаце, описывающем объем;

в) в абзаце, содержащем мнение?

23.  Из скольких элементов должно состоять аудиторское заключение согласно ФПСАД 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»:

а) из восьми;

б) из девяти;

в) из десяти?

24.  При проведении проверки аудиторской фирмой аудиторское заключение в настоящее время:

а) подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью;

б) подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы либо уполномоченным им иным должностным лицом и заверяется печатью аудиторской фирмы;

в) каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью, кроме того, подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы либо уполномоченным им иным должностным лицом и заверяется печатью аудиторской фирмы?

25.  Какова ответственность аудиторской фирмы за составление заведомо ложного аудиторского заключения:

а) взыскание понесенных убытков в полном объеме и расходов на проведение перепроверки;

б) взыскание понесенных убытков в полном объеме, расходов на проведение перепроверки и штрафа;

в) аннулирование у индивидуального аудитора или аудиторской фирмы лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а у лица, подписавшего такое заключение, – квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации?

Глава 8 Контроль качества аудита. Другие формы экономического контроля

В данной главе рассматриваются вопросы контроля за деятельностью аудиторов. Контроль и дисциплина основываются на опубликованных кодексах этики и наблюдении за их выполнением. Анализируются также другие формы экономического контроля: финансовый контроль, ревизия, судебно-бухгалтерская экспертиза.

Прочитав эту главу, вы сможете:

• перечислить девять основных моментов, которые влияют на качество работы аудиторов;

• назвать профессиональные ассоциации и организации, устанавливающие правила поведения аудиторов;

• перечислить основные статьи Кодекса профессиональной этики аудиторов;

• объяснить требования, выдвигаемые к аудиторам в отношении контроля профессиональных знаний;

• проверить, есть ли ограничения на участие в аудиторской проверке;

• понять место аудита в системе государственного финансового контроля;

• определить основные различия между аудитом, ревизией и судебно-бухгалтерской экспертизой.

8.1. Контроль качества работы аудиторов

В связи с общественной значимостью профессии аудитора исключительное значение приобретают вопросы контроля качества работы аудитора.

В 1977 г. в США был создан Комитет по стандартам контроля качества. В 1979 г. он выпустил свой первый отчет «Система контроля качества деятельности фирм дипломированных общественных бухгалтеров (аудиторов)», где были определены девять моментов, которые могут оказать влияние на качество работы аудиторов.

1.  Наем сотрудников. Персонал аудиторской фирмы должен обладать определенной квалификацией (образование, профессиональная деятельность и личный опыт) для выполнения работы, которая ему предоставлена.

2.  Составление графика работ. При планировании аудиторских проверок необходимо учитывать время их проведения, опыт и специализацию сотрудников.

3. Повышение квалификации. Сотрудники должны постоянно повышать свой образовательный уровень, чтобы выполнять обязанности компетентно при высоком уровне ответственности.

4.  Карьера. Высокие должности должны занимать только квалифицированные сотрудники.

5.  Контроль. Аудиторские проверки должны осуществляться под контролем руководящих сотрудников.

6.  Принятие клиентов и сотрудничество с ними. Необходимо учитывать честность и репутацию уже существующих и будущих клиентов, определяя, будет ли аудиторская фирма поддерживать с ними деловые отношения.

7.  Консультации. Необходимо иметь библиотеку, специалистов, экспертов, которые смогли бы помочь в разрешении возникающих технических сложностей.

8.  Независимость. Сотрудников необходимо контролировать, а сами они должны отчитываться об отношениях, которые могут нарушить их независимость.

9.  Контроль. Аудиторская фирма должна сама контролировать эффективность мероприятий, влияющих на восемь предыдущих элементов контроля качества.

Эти элементы контроля качества и мероприятия, осуществляемые аудиторской фирмой для его обеспечения, проверяются наиболее опытными дипломированными общественными бухгалтерами, которые на основе этих элементов и мероприятий оценивают систему проведения аудиторской фирмой аудиторских проверок. Проверка качества сходна с аудиторской, так как проверяющие изучают СВК аудиторской фирмы, ее соответствие определенным требованиям и документы по аудиторским проверкам, чтобы убедиться, что аудит осуществлялся в соответствии с аудиторскими стандартами. Проверка также имеет характер консультации, поскольку проверяющие дают аудиторской фирме рекомендации по совершенствованию системы контроля качества.

В 1988 г. AICPA определил новые требования к дипломированным общественным бухгалтерам, постановив, что члены AICPA , занятые общественной практикой, по меньшей мере один раз в три года должны участвовать в реализации программы контроля качества, включая указанные выше проверки аудиторских фирм. В 1987 г. в AICPA был создан Исполнительный комитет контроля качества, наблюдающий за разработанной в 1988 г. по требованию членов AICPA программой контроля качества.

Контроль качества работы аудиторов в России пока не проработан так фундаментально, как за рубежом, хотя, как уже упоминалось, в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» определены контролирующий орган и ответственность аудиторских фирм и аудиторов за неквалифицированное проведение аудиторской проверки и составление заведомо ложного аудиторского заключения.

В связи с возникшими в конце ХХ в. финансовыми кризисами, повлекшими за собой банкротство достаточно крупных коммерческих структур и банков, качество работы как зарубежных так и некоторых российских аудиторских фирм вызывает серьезную озабоченность не только у пользователей аудиторских услуг, но и у аудиторов.

Контроль качества аудита можно условно разделить следующим образом:

1) внешний;

2) внутренний.

В западной практике функции внешней проверки в разных странах осуществляются по аналогии с проверками в США – государственными органами и (или) общественными организациями.

Внутренний контроль качества должен быть организован на самой аудиторской фирме, поэтому такой контроль еще называют внутрифирменным.

Рекомендации по осуществлению внутреннего контроля представлены в МСА 220 «Контроль качества работы в аудите», на базе которого был разработан ФПСАД 7 «Внутренний контроль качества аудита».

Сопоставление структуры обоих стандартов представлено в табл. 36.

Таблица 36 Сопоставление структуры стандартов

Во введении к МСА 220 даны основные определения и подчеркивается, что политика и процедуры контроля качества должны быть реализованы как на уровне аудиторской фирмы, так и на уровне отдельных аудиторских проверок.

В МСА 220 применяются следующие термины.

Аудитор – лицо, несущее основную ответственность за аудит.

Аудиторская фирма – все партнеры фирмы, предоставляющей аудиторские услуги, или отдельный практикующий предприниматель, предоставляющий аудиторские услуги (в зависимости от ситуации).

Персонал – все партнеры и специалисты, участвующие в аудиторской деятельности фирмы.

Ассистенты аудитора – сотрудники, участвующие в проведении отдельной аудиторской проверки и не являющиеся аудиторами.

Во введении четко указано, что МСА 220 устанавливает стандарты и предоставляет рекомендации по внутреннему контролю качества в отношении:

1) политики и процедур аудиторской фирмы применительно к аудиторской работе в целом;

2) процедур, касающихся работы, порученной ассистентам аудитора при проведении отдельной аудиторской проверки.

В разделе «Аудиторская фирма» указано, что аудиторская фирма должна следовать политике и процедурам контроля качества, призванным обеспечить проведение всех аудиторских проверок в соответствии с МСА, применимыми национальными стандартами или практикой.

Наглядные примеры процедур контроля качества представлены в приложении к МСА 220.

В разделе «Аудиторская фирма» раскрыты также обязательные цели политики контроля качества, которые должны быть приняты аудиторской фирмой (табл. 37).

Таблица 37 Цели политики контроля качества

Общую политику и процедуры контроля качества работы аудиторской фирмы необходимо доводить до сведения персонала аудиторской фирмы с целью их понимания и применения на практике. В разделе «Отдельные аудиты» основное внимание уделено организации контроля качества работы ассистентов в ходе конкретных аудиторских проверок. Любое делегирование работы ассистентам аудитора необходимо соответствующим образом направлять (табл. 38). При этом персонал, имеющий обязанности по контролю, в качестве основного инструмента руководства работой ассистентов может использовать общий план аудита, программу аудита и смету затрат времени.

Таблица 38 Процедуры контроля качества отдельных аудиторских проверок

В разделе «Перспективы государственного сектора» отмечается, что многие аудиторские проверки правительственных учреждений и других субъектов государственного сектора проводятся:

• высшими органами аудита (ВОА);

• другими учреждениями, назначенными в законодательном порядке;

• практикующими аудиторами.

Соответственно общие принципы, изложенные в МСА 220, применимы в отношении контроля качества и к аудиту государственного сектора. Однако некоторые конкретные процедуры и политика аудиторской фирмы могут быть и неприменимы (например, принятие и сохранение клиентов), поэтому возможно существование дополнительной политики в отношении аудиторов, работающих в государственном секторе.

8.2. Кодекс профессиональной этики аудиторов

Одной из важных задач становления аудиторской профессии в любой стране является разработка этических норм, которыми могли бы руководствоваться в своей деятельности аудиторы. Такие нормы, сложившиеся на протяжении 200 лет аудиторской практики, существуют в экономически развитых странах. Будучи сначала негласными, но строго соблюдаемыми, впоследствии эти нормы в ряде стран были закреплены в так называемых этических кодексах аудиторов. Нарушение этических норм влечет за собой порицание со стороны коллег, а также санкции специально созданных дисциплинарных судов при аудиторских палатах. В более серьезных случаях к провинившимся могут быть применены такие меры наказания, как денежный штраф в большом размере и отстранение от работы (временно или навсегда).

В 1905 г. AICPA первым принял правила этического поведения аудиторов в США.

Этот Кодекс профессиональной этики аудиторов предусматривает соблюдение следующих основных принципов:

• ответственность;

• приверженность интересам общества;

• честность;

• объективность;

• независимость;

• надлежащие профессиональное внимание и тщательность;

• адекватность объема и видов услуг требованиям профессиональной этики.

МФБ рассматривает международный Кодекс этики профессиональных бухгалтеров как основополагающий документ, на базе которого могли бы формироваться национальные этические кодексы аудиторов с учетом особенностей конкретной страны.

Международный Кодекс этики:

1) определяет основополагающие принципы, которые должны соблюдаться аудиторами;

2) устанавливает нормы поведения аудитов.