Налоговое право: Учебник для вузов Пепеляев Сергей
в) малыми предприятиями и предпринимателями, занимающимися определенными в НК РФ видами деятельности.
30. По своей правовой природе налог на добычу полезных ископаемых относится:
а) к косвенным налогам;
б) к регалиям;
в) к плате за пользование публичным имуществом.
31. Размер земельного налога зависит:
а) от результатов хозяйственной деятельности;
б) от площади землевладения;
в) от кадастровой стоимости земельного участка.
32. Налогооблагаемой базой для страховых взносов работодателей является:
а) выручка от реализации товаров (работ, услуг);
б) валовый доход;
в) сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц.
Список рекомендованной литературы
1. Барсегянц О.Б. Государственный подоходный налог. – М.: Юрид. Изд-во Наркомюста РСФСР, 1925.
2. Единый социальный налог и налогообложение малого бизнеса / Под ред. Д.Г. Черника. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 96 с.
3. Ивлиева М.Ф. Правовые проблемы косвенного налогообложения в Российской Федерации // Правоведение. 2002. № 5. С. 107–119.
4. Иловайский С.И. Косвенное обложение в теории и практике. – Одесса: Тип. Шт. войск Одес. воен. окр., 1892.
5. Кудряшова Е.В. Правовые аспекты косвенного налогообложения: теория и практика: учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальности «Налоги и налогообложение» / Е.В. Кудряшова; науч. ред. С.О. Шохин. – М.: Волтерс Клувер, 2006.
6. Новоженов А.Ю. Юридическая и экономическая сущность косвенного налогообложения // Ваш налоговый адвокат. 2003. № 1. С. 18–28.
7. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. 1: Учение об обыкновенных доходах. М., 1909.
8. Озеров И.Х. Подоходный налог в Англии: Экономические и общественные условия его существования. – М.: Высочайше утвержденное Скоропеч. А.А. Левенсона, 1898.
9. Орлова Н.Н. Правовая природа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование// Ваш налоговый адвокат. 2002. № 3. С. 18–26.
10. Орловская Е.А. Экономическая оправданность расходов в налоговом праве Германии: подходы, выработанные судебной практикой // Налоговед. 2007. № 3. С. 53–64.
11. Парыгина В.А. Правовые основы взимания налога на имущество организаций // Современное право. 2006. № 6. С. 2–4.
12. Парыгина В.А. Проблемы правового статуса налогоплательщика налога на имущество организаций // Налоги и налогообложение. 2006. № 2. С. 27–32.
13. Пепеляев С.Г. Учет экономического основания налога при разрешении споров по НДПИ // Налоговед. – 2007. – № 9. – С. 5.
14. Пепеляев С.Г. Подоходный налог – принципы и структура. – М., 1993.
15. Попонова Н.А. Об особенностях подоходного налогообложения граждан в ФРГ // Налоги и налогообложение. 2006. № 2. С. 59–66.
16. Ялбулганов А.А. Налог на прибыль в Австралии // Ваш налоговый адвокат. – 2001. – № 3 (17). – С. 146.
17. Ялбулганов А.А. Правовое регулирование земельного налога в Российской Федерации: – М.: Институт защиты предпринимателя, 1997. – 208 с.
18. Янжул И. Опыт исследования английских косвенных налогов. Акциз. – М.: Тип. А.И. Мамонтова и Ко, 1874.
Раздел V. Налоговый федерализм
Глава 12
Правовые основы налогового федерализма
12.1. Принципы распределения налогов по уровням управления
И в федеративных, и в унитарных государствах управление рассредоточено по разным уровням. Центральные, региональные и местные органы власти и управления обладают полномочиями в определенных сферах общественной жизни, несут ответственность за выполнение социальных и экономических программ.
Выполнение этих программ требует определенных расходов. Распределение расходов между уровнями власти вызывает необходимость обеспечения каждого уровня доходами и определяет построение системы межбюджетных отношений.
Попытаемся выяснить, как должны финансироваться бюджетные обязательства каждого уровня власти и как должны взаимодействовать по вопросам доходов органы власти и управления различных уровней.
Общие принципы построения систем доходов бюджетов
Существуют общие принципы и условия построения систем доходов каждого уровня власти. Они продиктованы объективными экономическими, политико-правовыми, техническими условиями и должны одинаково соблюдаться государствами различной политической ориентации. Система доходов должна обеспечивать условия, при которых функционирование органов власти всех уровней результативно, действенно. Это возможно, если величина доходов бюджетов соответствует их расходным обязательствам и доходы поступают в бюджет регулярно.
Советуем прочитать
Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах. – М.: Статут, 2002. – 555 с.
Академик И.И.Янжул (1846–1914), профессор юридического факультета Московского университета – основоположник российского финансового права. В его труде (1898 г.) можно почерпнуть до сих пор актуальные сведения об эволюции финансово-правовой доктрины, принципах и технике налогообложения.
Однако этими требованиями ограничиться нельзя. Доля расходов, которая приходится на местные и региональные бюджеты, не может определять степень экономической и финансовой самостоятельности местных и региональных органов власти и управления. Объем расходов не адекватен степени свободы. Достаточность и стабильность доходов могут достигаться по-разному. Местные бюджеты могут обладать собственными источниками доходов, а могут и получать доходы в виде перечислений (трансфертов) из региональных бюджетов или из бюджета центрального правительства. Очевидно, что от избранного метода финансирования зависит степень самостоятельности местных органов. «Независимость местных органов, а следовательно, и уровень децентрализации, в значительно большей мере определяется их компетенцией в сфере финансов, чем компетенцией в решении других вопросов или юридическим статусом»{218}.
Выбор метода финансирования (сочетания методов) предопределяется формами и степенью децентрализации государственных функций. Компетенция государственных и административных образований и, как следствие, правовые механизмы финансовой децентрализации и самостоятельности в федеративных и унитарных государствах различны.
Однако вне зависимости от форм государственного устройства должны соблюдаться некоторые общие требования к методам финансирования бюджетов различных уровней. Это объясняется тем, что финансовая автономия местных и региональных органов власти и управления должна быть обеспечена и в федеративных, и в унитарных государствах. Могут различаться только степень и формы такой автономии.
Важнейшее следствие автономии – независимость. В бюджетно-налоговом смысле это означает, что региональные органы власти и управления не должны зависеть от решения центральных органов о передаче части доходов для финансирования расходов, ответственность за которые несет регион. Соответственно местные органы власти и управления не должны зависеть от решений центральных и региональных органов.
Такая независимость – условие существования демократической системы, основанной на выборных органах власти. «Если доходы одного уровня власти зависят от другого, то избирателям трудно определить ответственность избранных ими руководителей за их деятельность»{219}.
Принцип финансовой самостоятельности местных органов власти и управления закреплен в международных документах.
Европейская хартия местного самоуправления{220} констатирует, что органы местного самоуправления служат основой любого демократического строя, что через них наиболее непосредственным образом реализуется право граждан на участие в управлении государственными делами. Деятельность органов местного самоуправления эффективна, если они наделены реальными полномочиями. Реализовать эти полномочия можно только при наличии необходимых средств.
Хартия определяет, что финансовые ресурсы органов местного самоуправления должны быть, во-первых, достаточными, т. е. соразмерными полномочиям, предоставленным этим органам конституцией и законами. Во-вторых, финансовые системы, на которых основываются ресурсы органов местного самоуправления, должны быть разнообразными и гибкими. Иными словами, доходы органов местного самоуправления должны быть стабильными, несмотря на изменения условий их деятельности. И, наконец, в-третьих, органы местного самоуправления должны обладать собственными доходами. Хартия определяет, что «по меньшей мере часть финансовых ресурсов органов местного самоуправления должна пополняться за счет местных сборов и налогов, ставки которых органы местного самоуправления вправе определять в пределах, установленных законом» (п. 3 ст. 9) (схема V-1).
Другую часть финансовых ресурсов составляют трансферты (в форме дотаций, субсидий, субвенций) из бюджетов других уровней управления. Важно соотношение этих частей. Хартия не определяет, какую долю в бюджете местного органа должны составлять собственные доходы. Этот вопрос в каждой стране может решаться по-разному.
Выдвигают следующие аргументы в обоснование того, что в местные и региональные бюджеты большая часть доходов должна поступать в виде собственных (местных, региональных) налогов.
Во-первых, наиболее бережно и рационально расходуются средства, собранные в качестве местных налогов. Налогоплательщики внимательнее относятся к ним, а не к перечислениям из других бюджетов, поскольку непосредственно ощущают связь между уплатой налогов и получением выгод.
Во-вторых, наличие собственных источников доходов исключает ссылки на недостаточность финансирования как на оправдание бездеятельности местной администрации.
В-третьих, усилия органов власти и управления направлены на реализацию местных программ и не затрачиваются на лоббирование в центральных органах получения необходимых средств.
В-четвертых, контроль за использованием перечислений из других бюджетов ведется на стандартной основе. Это лишает возможности гибко и оперативно учитывать местные особенности.
В-пятых, если доля поступлений из других бюджетов велика и ее размер строго фиксирован, то возможность местных органов реагировать на изменения потребностей минимальна. Например, если трансферты составляют 70 % доходов бюджета, то увеличение расходов на 15 % потребует 50 %-ного увеличения собственных доходов. Такое резкое увеличение местных налогов в большинстве случаев невозможно.
Но есть условия, которые диктуют ограничение доли собственных налогов в доходах региональных и местных бюджетов.
Экономический потенциал регионов существенно различается. В результате различаются и базы налогообложения, и суммы налогов, собираемых в регионах. Одинаковые по численности населения регионы могут в несколько раз отличаться по суммам налогов, собираемых в консолидированный бюджет на их территориях. Если все бюджеты будут формироваться исключительно за счет собственных налогов, то возникнет неравенство в бюджетной обеспеченности населения.
В расчете на одного человека бюджетные поступления существенно различаются. Было бы несправедливым учитывать эти пропорции при формировании местных бюджетов, поскольку они обусловлены не реальным вкладом в экономику населения преуспевающих регионов, а особенностями экономики страны в целом.
Горизонтальное выравнивание
Проблему уменьшения неравенства бюджетной обеспеченности населения из-за неравномерного размещения источников поступлений называют проблемой горизонтального выравнивания.
Проблему уменьшения неравенства бюджетной обеспеченности населения из-за неравномерного размещения источников поступлений называют проблемой горизонтального выравнивания.
Технически невозможно изъять у благополучного региона «излишки» доходов. Изымается источник дохода в целом. Некоторые из собираемых в регионе налогов объявляются доходами федерального бюджета. Посредством различных механизмов часть собранных сумм может возвращаться в бюджет региона-донора; другая часть передается регионам-реципиентам.
Рассматривая проблему перераспределения средств между субъектами Федерации, Конституционный Суд РФ отметил, что при этом должен соблюдаться принцип равноправия. Он не означает фактического равенства объемов и нормативов отчисления собранных налогов. Суд отметил, что «в силу конституционного принципа равноправия субъектов Российской Федерации в основу такого перераспределения должны быть положены единые критерии»{221}.
Таким образом, если у депрессивных регионов доля собственных налогов незначительна из-за недостаточности сумм этих налогов, то у других регионов – из-за их «взноса» в систему перераспределения.
Распределение прав на получение доходов
С проблемой горизонтального выравнивания не следует путать проблему распределения прав на получение доходов. Эта проблема особенно актуальна для федеративного государства с богатыми и неравномерно распределенными по территории природными ресурсами.
Эксплуатация природных ресурсов приносит экономическую ренту – высокий доход, обусловленный объективными факторами, а не усилиями хозяйствующих субъектов. «Налоги на экономическую ренту в регионах, богатых природными ресурсами, дают возможность органам власти этих регионов снижать налоги, осуществлять денежные выплаты населению, обеспечивать исключительно высокий уровень общественных услуг и субсидировать деловую активность на подведомственной территории. Эти действия с точки зрения других регионов представляются неоправданными, так как они разрушают единое поле конкурентной среды, усугубляют территориальное различие в исходных условиях развития регионов и т. п.».{222}
Местные органы должны получать компенсацию финансовых, общественных, экологических и других издержек и потерь, вызванных эксплуатацией природных ресурсов. Большая же часть ренты должна поступать в федеральный бюджет для перераспределения в интересах страны в целом.
Конституция РФ устанавливает, что земля и другие природные ресурсы используются и охраняются в Российской Федерации как основа жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории (ст. 9). Смысл этой нормы состоит в том, что при использовании природных ресурсов население соответствующей территории имеет право на часть полученных доходов, в том числе и в виде отчислений от налогов на природопользование, но не на все суммы налогов, поскольку это таит угрозу существованию Федерации, нарушает принцип единства экономического пространства (ст. 8). Необходимо также учитывать, что первична гражданская принадлежность к России, а не к субъекту Федерации (ст. 6).
Ограничение доли собственных доходов местных и региональных бюджетов продиктовано и необходимостью проведения единой государственной политики. Финансовое воздействие эффективнее прямого административного воздействия. Предоставляя ресурсы и контролируя их целевое использование, федеральное правительство быстрее и точнее достигает поставленных целей. Влияние на деятельность местных и региональных властей тем больше, чем большую долю их расходов контролирует федеральное правительство (схема V-2).
В соответствии со ст. 114 Конституции РФ Правительство РФ обеспечивает проведение в России единой финансовой, кредитной и денежной политики. Предоставление субсидий и субвенций регионам для пополнения их собственных ресурсов способствует проведению единой политики.
Таким образом, главная трудность заключается в поиске разумного компромисса между стремлением органов местного самоуправления и органов власти и управления регионов добиться финансовой самостоятельности и предотвращением финансового сепаратизма, губительного для государства.
12.2. Формы распределения налогов между бюджетами различных уровней
Каковы бы ни были конкретные варианты решения задачи нахождения бюджетно-налогового компромисса, используемые при этом правовые механизмы немногочисленны. Существует три основные формы распределения налогов между бюджетами различных уровней, условно именуемые «разные налоги», «разные ставки», «разные доходы».
Разные налоги. Суть этой формы состоит в том, что каждый уровень власти (например, Федерация, субъекты Федерации, местные органы власти) вводит свои налоги. Тем самым формируется несколько независимых уровней налогов – федеральный, региональный, местный.
Существует два основных варианта этой формы.
1. Полное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. Каждый уровень власти самостоятельно устанавливает и вводит в действие те налоги, которые целиком поступают в его бюджет.
Однако общая сумма налогов, поступающих в бюджеты разных уровней, не должна достигать конфискационных значений, приводить к разорению налогоплательщика. Поэтому при такой системе федеральным зконодательством устанавливаются верхние ограничения общей суммы налоговых изъятий.
2. Неполное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. При этой системе центральный орган власти устанавливает исчерпывающий перечень налогов и вводит общегосударственные (федеральные) налоги. Местные органы власти вводят на своей территории те или иные местные налоги, руководствуясь установленным перечнем.
При выборе этой формы важно правильно определить, какие налоги могут устанавливаться на местном, региональном или федеральном уровне. Делать это следует с учетом организационных, экономических, социальных и других факторов.
НДС может вводиться только на федеральном уровне.
Выбор может быть обусловлен технико-юридическими аспектами. Так, для правильного исчисления и взимания НДС необходима информация о предпринимательской деятельности в рамках национальной экономики. Введение НДС на местном уровне создаст такие трудности исчисления этого налога, которые практически непреодолимы. К примеру, поскольку НДС – территориальный налог, для определения объекта налогообложения необходимо точно определить его географическое происхождение. Это довольно сложно сделать при транснациональных операциях и еще более сложно – в условиях, когда деятельность ведется налогоплательщиком одновременно на территории нескольких административно-территориальных образований страны. По такого рода причинам НДС может вводиться только на федеральном уровне.
Прогрессивный подоходный налог с физических лиц также может вводиться только на федеральном уровне, так как при ином решении трудно контролировать правильность уплаты этого налога. Граждане при этом получат слишком широкие возможности налогового планирования из-за территориальных различий в налогообложении.
При установлении налогов на местном или региональном уровне еще одна проблема может возникнуть из-за недобросовестной конкуренции местностей и регионов, когда законодатели попытаются расширить свою налоговую базу за счет источников, расположенных на чужой территории.
Выбор может предопределяться и экономическими соображениями. «Федеральное правительство, как правило, стремится контролировать те налоги, которые в большей степени связаны с макроэкономической политикой стабилизации, распределением ресурсов или доходов. Нижестоящие органы власти, в свою очередь, нуждаются в относительно стабильных источниках поступлений, каковыми являются, например, доходы граждан, земля, недвижимость и др.»{223}
Местные поимущественные налоги взимаются с лиц, проживающих в данной местности. В результате требования к подотчетности должностных лиц местного самоуправления возрастают, налоговая база определяется точнее, сужаются возможности избежать налогообложения. Считается, что налоги на недвижимость целесообразно взимать на местном уровне.
Налог с продаж наиболее подходит для регионального налогообложения. Большие территории регионов практически исключают избежание этого налога организацией торговли в соседних безналоговых регионах: потребители предпочтут уплату небольшого налога неудобствам дальних поездок за покупками. Региональный уровень позволяет точнее учитывать социальную и иную значимость того или иного облагаемого товара, гибко манипулировать ставками, льготами. Федеральному законодателю это сделать труднее.
Разные ставки. Суть этой формы состоит в том, что основные условия взимания того или иного конкретного налога устанавливает центральный орган власти, а местные органы власти определяют ставки, по которым исчисляется налог, вносимый в конкретный местный бюджет. При этом общий размер налоговой ставки также может ограничиваться центральным органом власти. Таким образом, налогоплательщики вносят один и тот же налог одновременно в разные бюджеты по разным ставкам.
В отличие от предыдущего варианта, когда каждый уровень отличается видами налогов, в данном варианте в бюджеты разных уровней поступают одни и те же налоги.
По сути, речь идет о местных и региональных надбавках к государственным налогам. Эта форма предоставляет местным органам власти меньше свободы, чем предыдущая, но в большей степени защищает налогоплательщика от местного произвола.
Определенные преимущества получают и сами региональные и местные органы, которые имеют возможность воспользоваться результатами контрольной и методической работы федеральных налоговых и финансовых органов. Это особенно важно при отсутствии на местах специалистов по теории и практике налогообложения.
Необходимо учитывать также, что при установлении правил налогообложения местные законодатели в бoльшей степени подвержены влиянию и давлению местных лоббистов, чем далекие региональные или федеральные власти. Поэтому централизованное установление правил налогообложения способствует и сохранению налоговой базы региональных и местных бюджетов.
Вариант этой формы – наделение нижестоящих органов власти правом корректировать условия налогообложения доли налога, зачисляемой в соответствующий бюджет. Речь идет, например, о предоставлении льгот, незначительном изменении правил формирования налоговой базы. Этот вариант следует рассматривать как пограничный между формами «разные налоги» и «разные ставки».
Разные доходы. При данной форме свобода местных органов власти совсем незначительна, ибо в этом случае между бюджетами разных уровней делятся суммы собранных налоговых поступлений. Порядок и условия этого деления устанавливаются центральной властью либо по потребностям конкретных регионов, либо по определенным нормативам (численность населения, объем налоговых поступлений и др.).
Другой способ деления доходов состоит в установлении распределяемых налогов. Между бюджетами разных уровней распределяется не собранная сумма, а будущие суммы на этапе уплаты налогов. Для этого в границах общей ставки налога выделяется региональная или местная ставка, на основе которой исчисляется сумма, подлежащая уплате в региональный или местный бюджет.
Ставки распределяемых налогов могут устанавливаться на длительный период или изменяться ежегодно в целях сбалансирования доходов и расходов. Как правило, в этом случае нормативы утверждаются при принятии закона о бюджете на очередной финансовый год. Такие налоги называют регулирующими.
В отличие от формы «разные ставки» в этом случае все решения о правилах налогообложения (в том числе и по распределяемой части) принимаются тем органом власти, чьи налоговые поступления подлежат распределению. Поэтому поступления от распределяемых налогов, по сути, представляют собой финансовую помощь, они идентичны трансфертам (схема V-3).
Обычно используются комбинации всех трех, реже – двух форм. Применение единой формы не позволяет построить налоговую систему, которая была бы стабильной и надежной, а также способствовала бы достижению компромисса интересов местностей, регионов и страны в целом.
Выбор формы взимания налога больше зависит от национальных, исторических, географических и других подобных особенностей, чем от государственного устройства. Например, Федеративная Республика Германия и Соединенные Штаты Америки – федеративные государства – весьма различаются в подходах к выбору форм разделения налогов между уровнями власти. Немецкая система отличается высокой централизацией. В ее основе лежат распределяемые налоги. Американская, наоборот, чрезвычайно децентрализована. Она основана на праве штатов вводить любые налоги и по любым ставкам. При этом установлены некоторые конституционные рамки{224}.
Европейские страны существенно различаются как пропорциями в распределении хозяйственно-экономических функций, социальных ролей между центральной государственной администрацией и местными органами власти, так и ролью налогов среди источников доходов бюджетов разных уровней.
В зависимости от величины расходов, которые ложатся на бюджеты разных уровней, выделяют три группы стран:
– страны, в которых расходы местных органов власти весьма значительны и составляют 20–30 % ВВП, например Дания, Норвегия, Швеция;
– страны со средним уровнем расходов местных органов власти (14–20 % ВВП), такие как Нидерланды, Великобритания, Италия, Ирландия;
– страны с незначительной долей местных расходов (менее 10 % ВВП). К ним относятся Бельгия, Германия, Франция, Португалия, Испания{225}.
Однако налоги – не единственный источник доходов бюджетов. В бюджеты поступают различные неналоговые доходы, например доходы от государственного или муниципального имущества, займы. Значительная часть доходов местных бюджетов формируется за счет государственных трансфертов. Налоги – важный, но не всегда основной источник местных бюджетов.
В разных странах различны как количество местных налогов, так и их доли в бюджетах. Так, в Великобритании введены только два местных налога, во Франции – более 50, в Бельгии – около 100. Доля налогов в местных бюджетах составляет в Италии 9 % (из них собственно местные – 2 %), в Германии – около 20 %, во Франции и Дании – более 40 %{226}.
Глава 13
Конституционные основы системы налогов в Российской Федерации
13.1. Единство системы налогов
Статьи 71, 72, 73 Конституции РФ устанавливают полномочия Федерации и ее субъектов. К совместному ведению Российской Федерации и субъектов Федерации относится установление общих принципов налогообложения и сборов. По этому вопросу Конституцией РФ предусмотрено принятие федерального закона. В ведении Российской Федерации находятся федеральный бюджет, федеральные налоги и сборы. Система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, также устанавливается федеральным законом.
Вне пределов ведения Российской Федерации и ее полномочий по предметам совместного ведения субъекты Федерации обладают всей полнотой государственной власти.
Формально из этого положения, прочитанного в отрыве от других конституционных норм, может следовать, что все иные налоги, кроме федеральных, могут самостоятельно вводиться субъектом Федерации на своей территории. Однако это означало бы, что Конституция РФ устанавливает принцип раздельных налогов с полным разделением прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. Конституция РФ непосредственно никаких принципов организации системы налогов не устанавливает, относя это к предмету совместного ведения Федерации и ее субъектов. Поэтому нельзя сказать, что Конституция РФ непосредственно закрепляет ту или иную систему налогов и допускает региональное и местное налоготворчество без ограничений.
Анализ конституционных норм, проведенный Конституционным Судом РФ, показал, что Конституция РФ не допускает возможности введения налоговой системы, свободной от всяких принципов, открытой как по количеству налогов, так и по их объемам.
Отсутствие каких-либо ограничений по налоговым изъятиям противоречит закрепленному в ст. 7 Конституции РФ принципу, в соответствии с которым политика Российской Федерации направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. «Нельзя не согласиться с тем, что система налогообложения не может базироваться только на принципе единства. Необходимо разумное сочетание его с самостоятельностью территорий. Трудно спорить с тем, что законодательством РФ делается крен в сторону центральной власти в ущерб интересам регионов. Однако нельзя забывать, что налоги в федеральный, региональный, местный бюджеты платит один и тот же налогоплательщик, и отрывать местные налоги от всей системы налогообложения просто недопустимо.
Установление местных налогов должно базироваться в первую очередь на общих принципах методологии исчисления и взимания. Бесконтрольное введение новых налогов с учетом недостаточного уровня правовых и экономических знаний у депутатов местных органов власти может привести к установлению непосильного налогового бремени для налогоплательщиков, к налоговому произволу на местах, уменьшению предпринимательской активности»{227}.
Основу разграничения полномочий Федерации и ее субъектов в налоговой сфере составляют конституционные принципы налогообложения.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П отмечено, что «субъекты Российской Федерации не вправе определять налоговые изъятия произвольно, в нарушение принципов, закрепленных Конституцией Российской Федерации и федеральным законом. Установление налогов и сборов в отсутствие каких-либо ограничений противоречило бы провозглашенным в статье 7 Конституции Российской Федерации целям социального государства»{228}.
Основу разграничения полномочий Федерации и ее субъектов в налоговой сфере составляют конституционные принципы налогообложения: принцип единой финансовой политики, включая налоговую, обосновывающий единство налоговой системы (п. «б» ч. 1 ст. 114 Конституции РФ); принцип равного налогового бремени, запрещающий, в частности, версификацию налогообложения в зависимости от местонахождения налогоплательщика, определенный ч. 2 ст. 8, ст. 19 и 57 Конституции РФ; принцип законности налогов, предусматривающий соответствие законов субъектов Федерации о налогах общим принципам налогообложения и сборов, закрепленным в федеральном законе (ч. 3 ст. 57, ст. 75 Конституции РФ).
Поскольку принципы налогообложения и сборов в части, непосредственно предопределяемой положениями Конституции РФ, в соответствии с п. «а» ст. 71 находятся в ведении Российской Федерации, то права субъектов Федерации связаны этими общими принципами (абзац третий п. 4 Постановления КС РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П){229}.
Конституционный Суд РФ отметил, что выявление конституционного смысла гарантированного Конституцией РФ органам государственной власти субъектов Федерации права устанавливать налоги возможно только с учетом основных прав человека и гражданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции РФ, а также конституционного принципа единства экономического пространства. Исходя из необходимости достижения равновесия между указанными конституционными ценностями, налоговая политика стремится к унификации налоговых изъятий. Этой цели служит и такой общий принцип налогообложения и сборов, как исчерпывающий перечень региональных налогов, которые могут устанавливаться органами государственной власти субъектов Федерации, и вытекающие из него ограничения по введению дополнительных налогов и обязательных отчислений, а также по повышению ставок налогов и налоговых платежей.
Конституционный Суд РФ сделал обоснованный вывод, что перечень налогов республик, краев, областей, автономной области, автономных округов, других субъектов Федерации может быть исчерпывающим.
Этот вывод объясняется также и тем обстоятельством, что «налогообложение всегда означает определенные ограничения права собственности, закрепленного в статье 35 Конституции РФ. В связи с этим на законы субъектов Российской Федерации о налогах и сборах в полной мере распространяется положение ст. 55 (ч. 3) Конституции РФ о том, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом лишь в той мере, в какой это соответствует определенным конституционно значимым целям» (п. 5 Постановления № 9-П). Таким образом, налоги (их виды) как ограничение права собственности могут устанавливаться только федеральным законом. Законы о налогах и сборах субъектов Федерации производны от федеральных законов.
Правовая позиция Конституционного Суда РФ имеет общее значение и касается всех налогов, в том числе и местных. Органы местного самоуправления также не вправе устанавливать дополнительные налоги и сборы, не предусмотренные федеральным законом{230}.
Налоги (их виды) как ограничение права собственности могут устанавливаться только федеральным законом.
Базируясь на этих конституционных положениях, НК РФ определяет исчерпывающий перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов и закрепляет, что не могут устанавливаться региональные или местные налоги и сборы, не предусмотренные кодексом (п. 6 ст. 12 НК РФ). В случае незаконного установления таких налогов и сборов налогоплательщики вправе отказаться от их уплаты, поскольку ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие признаками налогов или сборов, не предусмотренные НКРФ (п. 5 ст. 3).
Принцип единства системы налогов сосуществует с принципом разграничения доходов и расходов между уровнями бюджетной системы РФ. Это не налоговый, а бюджетный принцип, закрепленный в ст. 30 БК РФ. Он означает закрепление соответствующих видов доходов (полностью или частично) и полномочий по несению расходов за органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Федерации и органами местного самоуправления.
Принцип единства системы налогов характеризует объем и содержание полномочий представительных органов государственной власти по определению условий налогообложения. Принцип разграничения доходов характеризует объем и содержание прав государственных и административно-территориальных образований на получение средств, аккумулируемых посредством налогообложения.
13.2. Полномочия по определению условий взимания региональных налогов
Федеральный законодатель устанавливает исчерпывающий перечень налогов и сборов. Однако насколько федеральный закон может вторгаться в установление региональных и местных налогов, определять конкретные условия налогообложения? Могут ли на федеральном уровне устанавливаться и определяться какие-либо элементы этих налогов?
Федеральный законодатель устанавливает исчерпывающий перечень налогов и сборов.
Необходимо учитывать, что отсутствие регулирования взимания региональных и местных налогов на федеральном уровне может привести к нарушениям конституционных прав и свобод граждан.
Например, Закон об основах налоговой системы, действовавший до принятия НК РФ в 1992–1998 гг., относил к местным налог на рекламу. В Москве этот налог был установлен по принципу резидентства: все рекламодатели, зарегистрированные в Москве, уплачивали налог по месту регистрации независимо от места размещения рекламы. А в ряде регионов налог был основан на территориальном принципе: рекламные издания, выходящие там, были обязаны выставить рекламодателю счет за размещение рекламы, увеличив его на сумму налога на рекламу, независимо от места регистрации рекламодателя. Таким образом, московский рекламодатель, воспользовавшийся услугами такого издания, был обречен на двойное налогообложение, что нарушало принципы однократности и соразмерности налогообложения.
Федеральный законодатель обязан определить условия взимания регионального налога таким образом, чтобы федеральное регулирование фактически выполняло роль направляющего и сдерживающего начала, обеспечивающего реализацию и соблюдение в Российской Федерации основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма.
Функции федерального регулирования
Федеральное регулирование регионального и местного налогообложения должно выполнять две функции: созидательную и сдерживающую.
Созидательная функция состоит в реализации на региональном и местном уровне положений Конституции РФ. Механизм реализации этой функции заключается в принятии норм, предписывающих региональным и местным законодателям определенные правила поведения. Применительно к налогообложению это означает установление и определение элементов налога.
Сдерживающая функция направлена на предостережение от поведения, нарушающего конституционные начала. Федеральный законодатель оставляет региональным и местным правотворцам возможность самостоятельно выбрать вариант правомерного поведения, очерчивая лишь границы недопустимых действий. Именно этот метод регулирования в большей степени соответствует конституционному варианту взаимоотношений по вопросам налогообложения законодателей различных уровней, который состоит в том, что регулирование федеральными законами региональных налогов имеет рамочное решение и предполагает, что наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием выполняет законодатель субъекта Федерации.
Федеральный закон, не обеспечивший соблюдения режима конституционной законности, не соответствует Конституции РФ.
Если установленные федеральным законом рамки недостаточно строги и позволяют региональным и местным законодателям принимать решения, сопряженные с нарушением основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, и принципов федерализма, то следует признать, что федеральный законодатель не обеспечил регулирования регионального и местного налогообложения должным образом, не исполнил своего конституционного предназначения. Федеральный закон, не обеспечивший соблюдения режима конституционной законности, не соответствует Конституции РФ.
Сдерживающая функция федерального законодателя проявляется в налоговой сфере установлением предельно допустимого уровня налогового бремени, максимального круга обязанностей налогоплательщиков. Федеральный законодатель должен установить вид и содержание налагаемых на налогоплательщика обязанностей. Конституционный Суд РФ подчеркнул, что «законодатель субъекта Российской Федерации может осуществлять правовое регулирование регионального налога при условии, что такое регулирование не увеличивает налоговое бремя и не ухудшает положение налогоплательщика по сравнению с тем, как это определяется федеральным законом»{231}.
Налоговое бремя характеризует экономическое воздействие налогообложения на обязанного субъекта. Понятие «положение налогоплательщика» характеризует совокупность его прав и обязанностей.
Налоговое бремя
Налоговое бремя – это наиболее обобщенный показатель, характеризующий воздействие налогообложения на общество. Он ориентирован на среднестатистического налогоплательщика. Реальное налоговое давление на конкретных налогоплательщиков может существенно различаться.
Понятие «налоговое бремя» применительно к субъекту налога не имеет строгого юридического значения. Применительно к совокупности налогоплательщиков оно предостерегает регионального законодателя от искажения представлений федерального законодателя об экономическом основании налога. Эти представления должны быть ясно выражены.
Следовательно, требование сопровождать законопроекты о налогах пояснительными записками, содержащими экономические расчеты и обоснования налоговых нововведений, имеют не только организационно-техническое значение, но и правовое, конституционное. К сожалению, в законодательстве Российской Федерации обязанность субъектов законодательной инициативы представлять такие пояснительные записки не установлена, что чревато нарушением конституционных прав граждан.
Согласно п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Экономическое основание – противоположность произвольности – означает, что при определении условий налогообложения должны учитываться различные показатели. Главнейшие из них – достаточность собираемых средств для удовлетворения бюджетных нужд, нечрезмерная обременительность для среднестатистического налогоплательщика, оптимальное соотношение налоговой базы и ставок налога, неразорительность для экономически слабого налогоплательщика{232}.
Экономическое основание налога учитывается на уровне налоговой политики и выражается в конкретных нормах об объекте налогообложения, порядке исчисления налоговой базы, льготах, ставках и др. Важно, чтобы региональный законодатель не только формально следовал предписаниям федерального закона о налоге, но и выбирал вариант регулирования из множества допустимых, оценивал его с позиции соответствия общему экономическому основанию налога с учетом конкретной экономической ситуации конкретного региона.
Понятие «положение налогоплательщика» характеризует правовой статус обязанного лица. Ухудшение положения означает отмену или ограничение прав налогоплательщиков, установление новых обязанностей или изменение содержания прежних, отягощающее изменение процедур, усиление мер ответственности. Региональный закон, допускающий ухудшение положения налогоплательщиков, не соответствует Конституции РФ.
НК РФ относит к компетенции законодательных органов государственной власти субъектов Федерации определять при установлении региональных налогов очень ограниченный круг элементов налога: ставки, порядок и сроки уплаты налогов, а также основание и порядок применения налоговых льгот. Все эти полномочия строго очерчиваются НК РФ.
Такие же полномочия предоставлены и представительным органам муниципальных образований относительно местных налогов (пп. 3 и 4 ст. 12 НК РФ).
Однако полномочия федерального законодателя по определению условий регионального и местного налогообложения тоже ограничены определенными рамками. На это также обратил внимание Конституционный Суд РФ в Постановлении от 21 марта 1997 г. № 5-П: «Из статей 5 (части 2 и 3), 72 (пункт «и» части 1) и 76 (часть 2) Конституции РФ вытекает, что регулирование федеральными законами региональных налогов носит рамочный характер, и предполагает, что наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием осуществляется законодателем субъекта Российской Федерации» (абзац первый п. 5).
Полномочия субъектов Федерации по отношению к региональным налогам состоят, во-первых, в праве самостоятельно решать, вводить или не вводить на своей территории тот или иной налог, приведенный в перечне региональных налогов. Во-вторых, эти полномочия состоят в определении конкретных условий взимания вводимого регионального налога. При этом необходимо учитывать, что региональный законодатель не может изменять условия взимания регионального налога, предусмотренные федеральным законом, но обладает правом конкретизировать эти условия. «Установление регионального налога означает также конкретизацию общих правовых положений, в том числе детальное определение субъектов и объектов налогообложения, порядка и сроков уплаты налогов, правил предоставления льгот, способы исчисления конкретных ставок (дифференцированные, прогрессивные или регрессивные) и т. д.» (абзац второй п. 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П).
При определении конкретных условий налогообложения законодатель субъекта Федерации связан, конечно, и общими принципами налогообложения и сборов.
Устанавливая региональные и местные налоги, федеральный законодатель не может ограничиться только простым перечислением наименований налогов, поскольку это не означает установления налога. Исчерпывающий перечень налогов, введенный в целях унификации налоговых изъятий, не будет иметь никакого смысла, если федеральный законодатель не определит стандартных для всех субъектов Федерации условий взимания тех или иных конкретных платежей. Но федеральный законодатель не вправе и определять существенные условия взимания конкретных региональных налогов, если только это не продиктовано необходимостью реализовать те или иные общие принципы налогообложения, не обосновано с позиции достижения равновесия между правами субъектов Федерации – с одной стороны и основными правами человека и гражданина, принципом единства экономического пространства – с другой.
Вот почему НК РФ определил, что, вводя региональный налог, представительные органы власти субъектов Федерации в определенных НК РФ пределах устанавливают налоговые льготы, налоговую ставку, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения предусмотрены федеральным законодателем в НК РФ. Такое же правило введено НК РФ и для местных налогов (пп. 3, 4 ст. 12 НК РФ).
Глава 14
Конституционный принцип единства налоговой политики
14.1. Формы реализации принципа единства налоговой политики
Конституционный принцип единства налоговой политики обусловливает принцип единства системы налогов. Однако его значение этим не ограничено. Он предъявляет определенные требования не только к перечню налогов, но и к содержанию законов о налогах, принимаемых на федеральном, региональном и местном уровнях.
Согласно ст. 8 Конституции РФ в Российской Федерации гарантируется единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности. Единство экономического пространства – непременный атрибут государства с рыночной экономикой, условие свободного и динамичного развития общества. Поэтому ст. 8 Конституции РФ включена в главу «Основы конституционного строя».
Реализация принципа единства экономического пространства
Принцип единства экономического пространства реализуется посредством различных механизмов, в том числе и финансовых. Конституция РФ устанавливает определенные ограничения в виде финансовых гарантий положений, указанных в ст. 8: «На территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств» (ч. 1 ст. 74). Реализация этих принципов – одно из направлений деятельности Правительства РФ. Статья 114 Конституции РФ определяет, что Правительство РФ обеспечивает проведение в Российской Федерации единой финансовой и денежной политики.
Как следует из приведенных статей Конституции РФ, содержание принципа единой финансовой политики состоит не в сосредоточении у федерального центра всех финансовых полномочий, а в разработке им единых обязательных стандартов финансовой деятельности, обеспечивающих условия формирования бюджетов Федерации и территорий при поддержании баланса прав и интересов всех участников финансовых отношений.
Советуем прочитать
Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 25 с.
Налоги – объект изучения разных наук. Юрист, специализирующийся на налоговом праве, должен знать содержание основных экономических концепций налогообложения, теорий, повлиявших на развитие налоговых систем.
Названные статьи Конституции РФ лежат в основе сформулированного Конституционным Судом РФ принципа единой финансовой политики, включающей и единую налоговую политику.
Единая налоговая политика направлена на недопущение установления налогов, нарушающих единство экономического пространства Российской Федерации. Конституционный Суд РФ указал, что «недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов»{233}.
Нарушение конституционных положений
Примером нарушения конституционных положений могут служить действия одного из субъектов Федерации, оценку которым дал ВС РФ{234}. Областной Думой было принято постановление «Об упорядочении реализации спиртных напитков на территории области», которым был установлен дополнительный 30 %-ный налог на спиртоводочную продукцию, ввозимую из-за пределов области. При рассмотрении жалобы о признании этого постановления не соответствующим законодательству суд принял во внимание содержание ст. 8 и 74 Конституции РФ, а также ст. 7 Закона РФ от 22 марта 1991 г. «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»{235}, запрещающей органам власти и управления принимать акты, создающие дискриминационные или благоприятствующие условия для деятельности отдельных хозяйствующих субъектов, если такие акты могут иметь своим результатом ущемление интересов других хозяйствующих субъектов.
Анализ постановления областной Думы дал возможность суду сделать вывод, что введенный в области дополнительный налог на спиртоводочную продукцию, ввозимую на территорию области, следует признать дискриминационным по отношению к иногородним производителям этой продукции, а для хозяйствующих субъектов области создает льготные условия. По этим основаниям суд признал постановление областной Думы незаконным.
Действительно, в рассмотренном случае различия условий налогообложения не продиктованы различием условий хозяйствования производителей продукции, не обоснованы с позиции дифференциации экономических потенциалов налогоплательщиков.
Основания версификации условий налогообложения, не связанные с требованием равномерности налогообложения на основе учета имущественного положения налогоплательщиков, могут рассматриваться как дискриминационные, что и подтвердил Верховный Суд РФ. Условия взимания налога, зависящие только от территориального расположения налогоплательщиков, оценены судом как протекционистские меры, недопустимые в условиях единого экономического пространства.
Конституция РФ не исключает, однако, принятия субъектами Федерации налогового законодательства, направленного на создание более привлекательных условий хозяйствования по сравнению с другими территориями. Такие действия могут иметь место исключительно в пределах, установленных федеральным законодательством. Так, субъекты Федерации могут снизить ставки налога на прибыль по сравнению с установленными в федеральном законе (в отношении части налога, зачисляемой в региональный бюджет).
Политика налоговых льгот
Ограничение политики налоговых льгот может исходить не только от налогового, но и от бюджетного законодательства. Чрезмерная увлеченность созданием льготных условий налогообложения подрывает доходную базу территории и вызывает потребность в дополнительных дотациях и субсидиях из федерального бюджета. Вряд ли такое положение можно назвать справедливым в отношении субъектов Федерации, формирующих бюджет территории-реципиента через федеральный бюджет.
Политика расширения налоговых льгот может привести к созданию условий, позволяющих формировать бюджеты одних территорий за счет доходов других территорий. Вероятность этого особенно велика при существующей несовершенной системе налоговой регистрации субъектов предпринимательской деятельности. Именно с такой проблемой столкнулась Российская Федерация в 1990-е гг. прошлого столетия после создания зон экономического благоприятствования на территории Ингушской Республики, Республики Калмыкия и др.
Абсолютное большинство предприятий регистрировались в этих зонах исключительно с целью минимизации своих налоговых платежей и не вели в них никакой экономической деятельности. Так, в зоне экономического благоприятствования «Ингушетия» на 1 января 1995 г. было зарегистрировано 1302 предприятия, из них только 19 фактически там находились.
Налоговая приманка изначально предполагалась определяющим моментом при регистрации предприятий в этой зоне, где не было коммуникаций, связи, устойчивых рыночных традиций, не гарантированы безопасность и стабильность. Формальный переход предприятий в такие «налоговые избегалища» стал возможен еще и благодаря тому, что место юридического адреса налогоплательщика определяло и бюджет, в который зачислялась основная сумма его налогов. Бюджеты местностей, где фактически действуют предприятия, зарегистрированные в зонах экономического благоприятствования, недосчитывались значительной части поступлений. Так, около 160 предприятий и организаций, ведущих деятельность на территории соседнего с Ингушетией Ставропольского края, зарегистрировали свои исполнительные дирекции в зоне экономического благоприятствования «Ингушетия». Одно из них – АО «Ставропольнефтепродукт» – только за два месяца, прошедшие после такой перерегистрации, снизило свои платежи в бюджет Ставропольского края на 3,6 млрд руб. Этот и подобные факты позволяли пострадавшим регионам оценивать деятельность по переманиванию хозяйствующих субъектов как откровенное экономическое пиратство{236}. Такая практика создания и функционирования зон экономического благоприятствования нарушала конституционный принцип единства налоговой политики. Позже изменения в законодательстве позволили ее прекратить.
Признаки недобросовестной налоговой политики региона
Единство налоговой политики состоит не в унификации налоговых ставок и не в запрете субъектам Федерации привлекать на свою территорию налогоплательщиков, создавая для этого привлекательные условия налогообложения. Единство предполагает, что условия налогообложения, устанавливаемые в регионах и местностях, не будут действовать искажающе на объективно складывающиеся рыночные отношения, не будут приводить к снижению доходов других регионов и местностей.
Не всякое снижение уровня налогообложения приводит к нарушению этого принципа. Можно выделить несколько признаков, которые свидетельствуют о недобросовестной налоговой политике региона:
– условия налогообложения таковы, что особые выгоды получают только нерезиденты или же эти выгоды возникают в связи с операциями с нерезидентами;
– условия налогообложения препятствуют регионам, откуда происходят получатели выгод, учитывать при формировании налоговой базы результаты их деятельности в регионе;
– налоговые преимущества предоставляются, если налогоплательщик не ведет реальной экономической деятельности в регионе или ведет ее в минимальном объеме;
– правила определения налогооблагаемой базы отличаются от общепринятых;
– принимаются меры к неразглашению конкретных условий налогообложения; практикуется при внешнем соответствии налогового законодательства общепринятым правилам изменение условий налогообложения по договоренности, достигнутой на административном уровне, т. е. скрыто.
Практика недобросовестных «налоговых соревнований» различных российских регионов была весьма развита в конце прошлого столетия – начале нынешнего. Так, закон Республики Калмыкия от 28 января 1995 г. (с изм. и доп.) «О предоставлении налоговых льгот отдельной категории плательщиков» устанавливал льготы по налогам и сборам налогоплательщикам, не использующим в своей деятельности сырьевые и природные ресурсы Республики Калмыкия. Фактически закон преследовал цель привлечь в республику ресурсы предприятий, производящих продукцию (работы, услуги) в других регионах. Налогоплательщикам, занимающимся реальным бизнесом на территории Калмыкии, льготы не предоставлялись.
Закон предусматривал внесение фиксированного сбора 1250 ЭКЮ в квартал, который заменял уплату региональных и местных налогов. Расчет делался на массовое привлечение заинтересованных лиц.
Налогоплательщики, зарегистрированные в других регионах, создавали в Калмыкии зависимые от них предприятия. С помощью различных механизмов (внутрифирменные цены, планирование сделок и т. п.) центр затрат переносился на головное предприятие, а центр доходов – на предприятие, находящееся в Калмыкии. В результате прибыль формировалась в низконалоговой зоне. Сумма налогов, уплачиваемых такой группой, уменьшалась.
Поскольку применяемые налогоплательщиками механизмы перераспределения результатов деятельности во многих случаях были оспоримы, закон Республики Калмыкия устанавливал дополнительные гарантии конфиденциальности. Согласно его ст. 10 «государственные органы и организации не вправе разглашать какую-либо информацию об организациях, пользующихся налоговыми льготами в соответствии с настоящим законом, за исключением случаев, прямо предусмотренных законодательными актами».
На подобных принципах проводился «эксперимент по привлечению инвестиций» в Угличском муниципальном округе Ярославской области{237}. Ими воспользовались и законодатели Смоленской области{238}.
Борьба с созданием офшорных зон внутри страны ведется посредством принятия правовых норм, усложняющих процедуры регистрации налогоплательщиков, устанавливающих особые правила налогообложения операций между взаимозависимыми лицами, и др.
Законы субъектов Федерации, нарушающие принцип единства налоговой политики, решениями судебных органов могут быть признаны недействительными (схема V-4).
Принцип построения системы налоговых органов
В постановлении от 21 марта 1997 г. Конституционный Суд РФ отметил, что «единство экономического пространства и, следовательно, единство налоговой системы обеспечивается единой системой федеральных налоговых органов» (абзац пятый п. 3).
Этот принцип построения системы налоговых органов определяется принципом единства налоговой политики: для обеспечения единообразного применения налогового законодательства требуется наличие одного контрольного органа. Поэтому ФНС России в качестве единой системы контроля за соблюдением налогового законодательства распространяет свои полномочия как на федеральные, так и на региональные и местные налоги.
По предметам совместного ведения издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные акты субъектов Федерации.
Читать бесплатно другие книги:
